מע''מ על הוצאות משפט לטובת המדינה

קראו את ההחלטה להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא מע''מ על הוצאות משפט לטובת המדינה: בפניי בקשה לאישור תובענה כייצוגית, שעניינה תוספת המע"מ שנפסקת בבתי המשפט לטובת המדינה, אשר נגבית על ידה במסגרת ההוצאות שנפסקות לטובתה בסופם של הליכים משפטיים שבהם הייתה מעורבת (להלן: "בקשת האישור"). 1. רקע הדברים במסגרת ע"א 9171/06 אחימן נ' נציבות מס הכנסה (לא פורסם, ניתן ביום 2.7.06), שנדון בבית המשפט המחוזי בירושלים, פסק בית המשפט לטובת רשות המיסים שכר טרחת עו"ד בסך של 7,500 ₪ בצירוף מע"מ. המדינה גבתה מהמבקש בסופו של יום סכום של 637.5 שקלים, השווה לשיעור של 8.5% מהסכום, היינו מחצית סכום המע"מ. שכר הטרחה, לרבות רכיב המע"מ, נגבה מהמבקש, באמצעות העירבון שהפקיד המערער שם (המבקש כאן) עם הגשת הערעור, בסך של 10,000 ₪. לעניין גביית המע"מ שינתה המדינה את עמדתה במהלך השנים. בעבר, הנחיית פרקליטות המדינה היתה שיש לבקש תוספת מע"מ על שכר הטרחה שנפסק לטובת המדינה. בסוף שנת 2003 פרקליטות המדינה הנחתה שלא לבקש תוספת מע"מ, אלא שסוגיה זו עלתה שוב ושוב, כאשר בשנת 2005 יצאה הנחיה מפרקליטות המדינה, לפיה כאשר המדינה יוצגה ע"י עו"ד שהינו עובד מדינה, היא זכאית לתוספת מס שכר אותו היא משלמת, שהוא מחצית משיעור המע"מ, בנוסף על שכר הטרחה שנפסק לטובתה. בהנחיות הפרקליטות מיום 16.4.08, נקבע כי ככל שתיפסק ע"י בית המשפט, תוספת מע"מ בנוסף על שכ"ט שנפסק לטובת המדינה, יש לגבותו במלואו. עם זאת קובעות ההנחיות כי לאור המחלוקות בסוגיה זו, אין לבקש תוספת מע"מ לסכום ההוצאות בכתבי הטענות (נספח ד' להשלמת סיכומי המשיבות בבקשת האישור). המבקש טוען, כי בחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 (להלן: "חוק המע"מ"), המדינה מוגדרת כמלכ"ר, ולפיכך היא אינה זכאית לגבות מע"מ, ועל כן אין היא אינה זכאית לתוספת מע"מ בנוסף על שכ"ט עו"ד שנפסק לטובתה (להלן: "תוספת המע"מ). לפיכך טוען המבקש כי עומדת לו עילת תביעה אישית וכי יש להורות על השבת הסכום הנ"ל של 637.5 ₪ שנגבה ממנו כתוספת מע"מ שלא כדין. כן מבקש המבקש להכיר בתובענה זו כייצוגית, כאשר לטענתו יש להשיב לכל בעלי הדין שנגבתה מהם תוספת המע"מ בנוסף על שכ"ט עו"ד שנפסק לטובת המדינה את הסכום שנגבה מהם כתוספת המע"מ. המבקש תובע השבה כאמור, של כל תשלום ששולם בשנתיים שקדמו למועד הגשת התביעה, דהיינו, החל מה-27.12.04 זאת,על פי סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות, התשס"ו-2006 (להלן: "חוק תובענות ייצוגיות"), המגביל את תקופת החיוב בהשבה, וקובע כי אין לחייב רשות בהשבה לגבי תקופה העולה על 24 חודשים שקדמו למועד שבו הוגשה הבקשה לאישור. ביום 26.3.07 הגישו המשיבות בקשה לסילוק על הסף של התובענה ובקשת האישור. באותו מועד ניתנה החלטת כב' השופטת אחיטוב (שהתיק נדון לפניה טרם העברתו אלי בספטמבר 2007), בה היא קבעה כי אין לפצל את הדיון בטענות המשיבות כך שתחילה יידונו טענות הסף ורק לאחר מכן תידון בקשת האישור לגופה, והורתה על הגשת תגובה תוך 45 ימים. 2. טענות הצדדים המבקש טוען, כי רכיב המע"מ, שנפסק לעיתים במסגרת ההוצאות שנפסקות לטובת המדינה, כאשר הוא מתווסף לשכר טרחת עו"ד, נגבה על ידה שלא כדין, מאחר שבהיותה מלכ"ר היא אינה חייבת בתשלום מע"מ. לטענתו, לאור היקף סכומי החיוב של כל בעל דין בנפרד, אין הצדקה עניינית לכך שכל בעל דין ינהל תביעה אישית, ועל כן הוא מבקש לנהל את התביעה כתובענה ייצוגית בשם כל בעלי הדין שנגבה מהם מע"מ במסגרת ההוצאות ששילמו לטובת המדינה כאמור. המבקש מוסיף וטוען כי הפרשנות הנכונה לפסיקת תוספת מע"מ ע"י ביהמ"ש, היא כי יש לחייב גם בגין רכיב תוספת המע"מ, ובתנאי שעל פי הדין חל חיוב כזה על הזוכה. זאת מאחר שלטענתו על פי תקנה 512(ג) לתקנות סד"א, יש לחייב בתשלום מע"מ ככל שמס זה משולם. לפיכך, מאחר שהמשיבות אינן משלמות מע"מ על שכ"ט עו"ד, בהיותן מיוצגות ע"י הפרקליטות, אין לחייב את בעל הדין שחויב בתשלום שכ"ט עו"ד כלפיהן בגין רכיב המע"מ. כן טען המבקש, כי מעבר לעילת התביעה האישית, לפיה הוא זכאי להשבת הסכום ששילם כתוספת מע"מ בנוסף לשכ"ט שנפסק לחובתו, עומדת לו עילת תביעה על פי סעיף 11 לתוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות, הקובע כי ניתן להגיש בקשה לאישור תובענה ייצוגית נגד רשות, להשבת סכומים שגבתה שלא כדין, כמס, אגרה או תשלום חובה אחר. המבקש מפנה, לתמיכה בטענותיו, להנחיות פרקליטות המדינה בנושא מיום 16.4.08, לפיהן, ככל שתיפסק תוספת מע"מ בנוסף על שכ"ט שנפסק לטובת המדינה, יש לגבותו במלואו, כאשר לאור המחלוקות בסוגיה זו, אין לבקש תוספת מע"מ לסכום ההוצאות בכתבי הטענות. המבקש טוען כי מהנחיה זו ניתן להסיק כי המדינה מודעת לבעייתיות המשפטית הקיימת בגביית תוספת המע"מ. לטענתו, גביית המע"מ כאשר המדינה אינה משוכנעת לחלוטין, כי היא זכאית לסכומים אלו, כפי שעולה מהנחיות הפרקליטות האמורות, היא התנהגות לא ראויה של גוף שלטוני. המבקש מוסיף וטוען, כי נטילת מס שלא כדין מהווה פגיעה בקניינו של האזרח, בניגוד לחוק יסוד כבוד האדם וחירותו, חותרת תחת יסודות סדרי השלטון והמשפט, ופוגעת קשות באמון הציבור במערכות השלטון והמשפט, וכי השבת המס שנגבה שלא כדין, תחזק את אמון הציבור במערכות השלטון והמשפט. כן טוען שם המבקש, כי ראוי לברר תובענה זו בדרך של תובענה ייצוגית, ומפנה לסעיף 8 לחוק תובענות ייצוגיות. ראשית, טוען המבקש, כי התנאי לפיו התובענה מעוררת שאלות מהותיות של עובדה או משפט, המשותפות לכלל חברי הקבוצה, ויש אפשרות סבירה שהן יוכרעו לטובת הקבוצה מתקיים בעניינו. שנית, טוען המבקש כי במקרה דנן, לאור היקף החזר המע"מ האישי לו זכאי כל יחיד בקבוצה, אין הצדקה להגשת תובענות פרטניות, אולם סכום המע"מ הכולל שנגבה מכל חברי הקבוצה אינו סכום זניח, ומשכך, הגשת תובענה ייצוגית היא הדרך היעילה וההוגנת לבירור והכרעה בעניין זה. שלישית, טוען המבקש, כי קיים יסוד סביר להניח כי עניינם של כלל חברי הקבוצה ייוצג וינוהל בדרך הולמת ובתום לב. הקבוצה שאת הגדרתה מבקש המבקש מביהמ"ש לאשר, היא, כל מי שהחל ב- 27.12.04 (שנתיים לפני הגשת התביעה) שילם למדינה, בנוסף על שכ"ט עו"ד או הוצאות שנפסקו נגדו, בהליכים משפטיים לטובת המדינה, תוספת מע"מ, והכל במקרים בהם היתה המדינה מיוצגת ע"י פרקליטות המדינה. המשיבות טענו להעדר עילת תביעה אישית של המבקש. כן טענו המשיבות כי רכיב המע"מ נגבה מהמבקש בהתאם להוראות פסק הדין שניתן בעניינו, ולכן הן היו זכאיות לגבות סכום זה על פי דין, ומשכך, לא עומדת למבקש עילת תביעה על פי התוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות. עוד טענו שם המשיבות, כי ככל שהמבקש סבור כי חיובו בפסק הדין בערעור בתשלום מע"מ שגוי, היה עליו להגיש על כך בקשת רשות ערעור לבית המשפט העליון וכי זו הדרך הראויה לתקוף חיוב זה. כן טענו המשיבות, כי על פי הסיפא של תקנה 512(ג) לתקנות סדר הדין האזרחי, התשמ"ד- 1984 (להלן: "תקנות סד"א"), דין סכום המע"מ שהתווסף לשכר הטרחה שנפסק כדין שכר הטרחה שנפסק, ולכן למעשה לא מדובר על גביית מס, אלא על גביית שכר טרחה. המשיבות הוסיפו וטענו כי במקרה של המבקש, המדינה לא ביקשה להוסיף מע"מ על שכר טרחת עו"ד שנפסק לטובתה, וביהמ"ש הוא זה שחייב את המבקש בתוספת מע"מ בנוסף על שכ"ט עו"ד שפסק לטובת המדינה. כן טוענות המשיבות, כי הסוגיה שמעורר המבקש הינה אקדמית גרידא, ומנותקת מהקשר עובדתי קונקרטי, שכן גבייה מכוח פסק דין אינה יכולה להיחשב בשום אופן גבייה שלא כדין, כאשר ההלכה הפסוקה קובעת כי בתי המשפט לא ידונו בתובענה המעלה לדיון שאלה תיאורטית או אקדמית גרידא. עוד טוענות המשיבות, כי על פי עמדת המדינה היא זכאית לבקש מבית המשפט שיפסוק לטובתה תוספת מע"מ גם כאשר היא מיוצגת על ידי הפרקליטות, ככל בעל דין אחר המיוצג על ידי עורך דין, וזאת מכוח סעיף 9 לחוק לתיקון סדרי הדין האזרחי (המדינה כבעל דין) תשי"ח- 1958 (להלן: "החוק לתיקון סדרי הדין"), הקובע, כי "דין המדינה כאשר היא מיוצגת על ידי היועץ המשפטי לממשלה או בא כוחו כדין בעל דין המיוצג על ידי עורך דין." בהקשר זה טוענות המשיבות כי גם כאשר המדינה אינה צד להליך משפטי, ביהמ"ש הפוסק שכ"ט בצירוף מע"מ אינו עורך שומה על מנת לבדוק אם בעל הדין הזוכה שילם מס לעורך דינו על מנת להחליט אם לפסוק גם תוספת מע"מ, וממילא, אם לא פסק בימ"ש תוספת מע"מ, הרי שמכוח תקנה 512(ג) לתקנות סד"א, יש להוסיף לשכ"ט שנפסק את תוספת המע"מ. כן טוענות המשיבות, כי נוסח תקנה 512 (ג) תוקן בשנת 1996 כך שבמקום "סכום השווה למס ערך מוסף ששולם עליו", נכתב "סכום השווה למס ערך מוסף שמשולם עליו", כלומר, סכום המע"מ שנגזר מסכום שכר הטרחה, כך שאין זה משנה אם מדובר בסכום ששולם בפועל או לא. לטענת המשיבות, סוגית רכיב המע"מ נשוא הבקשה, היא כללית ורחבה הרבה יותר מן הסוגיה שמעלה המבקש בבקשת האישור, שכן היא אינה ייחודית למדינה בהיותה מיוצגת ע"י הפרקליטות, ועשויה להתעורר אף ביחס למלכ"רים ומוסדות כספיים, וכן ביחס לכל "עוסק", כהגדרתו בחוק מס ערך מוסף, המעסיק עו"ד שכיר פנימי, שמסגרת תפקידו מייצג אותו בהליכים משפטיים בבתי המשפט. לפיכך, קבלת עמדתו של המבקש, תביא לתוצאה של יצירת אבחנה פסולה בין המדינה כבעלת דין לבין בעלי דין אחרים, המצויים במצב דומה למצב המדינה בהקשר זה, כאמור, ואף על פי כן הם זכאים לתוספת המע"מ. לעניין זה מוסיפות המשיבות וטוענות, כי שיפוי הזוכה בשכ"ט ותוספת מע"מ בגין הוצאותיו אינם בגדר "עסקה" כהגדרתה בחוק המע"מ בין הזוכה למפסיד, אלא מעין פיצוי על ההוצאות, ועל כן, אין נפקות לשאלה אם הזוכה שנפסקה לטובתו תוספת המע"מ הוא "עוסק" או מלכ"ר. המשיבות מוסיפות וטוענות, כי המונח "תשלום חובה אחר" המוזכר בסעיף 11 לתוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות עליו מתבסס המבקש, מכוון לתשלומי חובה כגון מיסים עירוניים, היטלים, אגרות או מלוות שונים המוטלים על פי חוק, ולכן שכר טרחת עו"ד שנפסק ע"י בימ"ש ותוספת המע"מ אינם נכנסים לגדרו. המבקש טוען בתגובה, כי קבלת עמדתו לא תביא לאבחנה פסולה בין המדינה כבעלת דין לבין בעלי דין אחרים, שכן ככל שהמדינה תשכור עו"ד חיצוני המהווה "עוסק" לפי חוק מס ערך מוסף, היא תחויב בתוספת מע"מ ולכן גם תהא זכאית לגבותה. כן טוען המבקש, כי לתפיסתו גם גוף אחר המעסיק עו"ד פנימי ולפיכך אינו משלם מע"מ, אינו זכאי לתוספת מע"מ. כן טוען המבקש, כי לא היה צורך בהגשת בקשת ערעור על מנת לשנות מקביעתו של בית המשפט המחוזי בירושלים בעניינו שפסק תוספת מע"מ לטובת רשות המיסים, שכן משמעות החיוב היא, שיש להחילו ככל שיש חיוב במע"מ ובאותו שיעור שחל החיוב, כאשר מאחר שמדובר בנציבות מס הכנסה, לא חל חיוב במע"מ ולכן אין לחייב גם את המבקש לשלם תוספת מע"מ. עוד טוען המבקש בתגובה, כי תוספת המע"מ שגבתה ממנו המדינה בעקבות פסק הדין, עונה הן להגדרה של "מס" והן להגדרה של "תשלום חובה" שבסעיף 11 לתוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות. לגבי תיקון הנוסח של תקנה 512(ג) לתקנות סד"א, טוען המבקש, כי על פי נוסח התקנה לפני התיקון, היה בעל דין זכאי לשכ"ט עו"ד רק אם שילם שכ"ט עו"ד לפני מתן פסק הדין. מאחר שלעיתים שכ"ט משולם לאחר מתן פסק הדין, כך למשל כאשר תשלום שכ"ט מותנה בתוצאות המשפט, שונה הנוסח ובמקום "שולם", נכתב בתקנה "משולם עליו", כלומר, גם אם שכר הטרחה משולם לאחר מתן פסק הדין, ובלבד שהוא משולם בפועל. המבקש טוען כי התיקון לא נועד לאפשר גביית מע"מ גם כאשר הזוכה כלל אינו מחויב בתשלום מע"מ. 3. עילת תביעה אישית ראשית, יש לבחון האם גביית תוספת המע"מ שנפסקה לטובת המדינה נעשתה כדין. כן יש לבחון את טענת המשיבות לפיה הדרך הראויה לתקוף את החלטת ביהמ"ש המחוזי בעניין תוספת המע"מ עליה מלין המבקש, היא הגשת בקשת רשות ערעור לבית המשפט העליון. תקנה 512(ג) לתקנות סד"א, שעניינה תוספת המע"מ, קובעת: "פסק בית המשפט או הרשם שכר טרחת עורך דין לפי תקנת משנה (א), יווסף לסכום שנקבע כאמור סכום השווה למס ערך מוסף שמשולם עליו, זולת אם הורה בית המשפט או הרשם הוראה אחרת. לעניין תקנות אלה, דינו של סכום שהוסף כאמור כדין שכר הטרחה שנפסק". המשיב טוען, כי על פי התקנה יש לשלם תוספת מע"מ אם הזוכה שלטובתו נפסק שכ"ט חייב בתשלום המס, כאשר שינוי נוסח התקנה מ"שולם" בלשון עבר ל"משולם" בלשון הווה, נועד לתת מענה למקרים שבהם שכר הטרחה משולם לאחר סיום ההליך, ולהבהיר, שגם במקרה כזה, שבו שכר הטרחה טרם שולם בפועל, יש לשלם לזוכה את תוספת המע"מ, אותה הוא צפוי לשלם. המשיבות טוענות, כי התקנה מורה על תשלום של "סכום השווה למס ערך מוסף שמשולם", כאשר למעשה מדובר במעין פיצוי על ההוצאות, ולכן לעניין זה אין להבדיל בין זוכה החייב בתשלום המס לבין זוכה שאינו חייב במס. בספרו של א' גורן, סוגיות בסדר דין אזרחי (מהדורה תשיעית, תשס"ז-2007), נכתב בעניין זה כי: "בתקנה 512(ג) נקבע, כי לשכר-טרחת עורך-דין שנפסק יתוסף סכום השווה למס ערך מוסף ששולם בגינו, זולת אם הורה בית המשפט או הרשם הוראה אחרת; לעניין תקנות אלה, דינו של סכום שהוסף כאמור כדין שכר הטרחה שנפסק. פיסקה זו תוקנה והחיוב בתשלום המע"מ יוטל רק אם שולם המס. מכאן, שאם המדינה היא שזכתה בשכר-טרחת עורך-דין, לא תחול ההוראה בדבר הוספת חיוב המע"מ, שכן המדינה אינה משלמת לעצמה מיסים". (עמ' 698, שם. ההדגשה שלי- מ' א' ג'). לעניין זה מפנה המחבר לע"א 576/81 בן שמעון נ' ברדה פ"ד לט(2) 589, שם נקבע, כי על פי הוראות תקנה 512(ג), משפסק ביהמ"ש שכר טרחה בסכום כלשהו, יש להוסיף על סכום זה מס ערך מוסף, בין אם באה בעניין זה הוראה מפורשת בפסק הדין ובין אם לאו, אלא אם כן באה הוראה מפורשת השוללת תוספת זו. גם בהחלטת ביהמ"ש העליון בבקשה לתיקון טעות בפסק דין בע"א 985/0411 וינברג נ' תבור (, ניתנה ביום 13.9.05), נקבע כי לאור תקנה 512(ג), אין צורך בהוראה מפורשת של ביהמ"ש המורה על תשלום תוספת מע"מ מקום שנפסק שכ"ט עו"ד. להלן ההחלטה במלואה: "בפסק דיננו מיום 4.8.05 נקבע, כי המערערים ישאו בשכר טרחת עורך דין בסך 10,000 ש"ח. המשיב מבקש, כי פסק הדין יתוקן כך שתיכלל בו הוראה האומרת כי לשכר הטרחה יתווסף מס ערך מוסף. אין צורך להוסיף הוראה בעניין המס. התוספת של מס ערך מוסף (וביתר דיוק סכום השווה למס ערך מוסף) מתחייבת מכוח תקנה 512(ג) לתקנות סדר הדין האזרחי, התשמ"ד-1984. הבקשה נדחית." מכאן, שמה שעומד בבסיס שאלת תשלום תוספת המע"מ, היא השאלה האם הזוכה שנפסק לטובתו שכ"ט עו"ד חייב בתשלום מס ערך מוסף, ולא האם ביהמ"ש הורה, במסגרת החיוב בשכ"ט עו"ד, על תשלום של תוספת מע"מ. כך גם נקבע במקרים אחרים. למשל, בעת"מ (ת"א) 1569/07 הרב מאיר פינס נ' המועצה הדתית תל אביב (לא פורסם, , ניתן ביום 17.9.07), קבע כב' השופט ע' מודריק, כי שאלת תשלום תוספת המע"מ תוכרע על פי חוק המע"מ, כאשר אם העותר מקבל ההוצאות חייב בהעברת מע"מ, המשיבה חייבת בכך גם היא, ואם לא-לא. כך, בבש"א (י-ם) 927/04 פרידמן נ' גבעת יעל בע"מ (, ניתנה ביום 31.8.04), נקבע כי אמנם קיימת הנחה כי יש להוסיף מע"מ על סכום שכר הטרחה שנפסק, אלא שמאחר שהסכום שנפסק באותו עניין, היה מיועד לאלו"ט- אגודה ישראלית לילדים אוטיסטים, אשר אינה חייבת במע"מ על קבלת התרומה, נקבע כי אין מקום לחייב בתוספת מע"מ. על כן, איני מקבלת את טענת המשיבות לפיה היה על המערער להגיש בקשת רשות ערעור לבית המשפט העליון על מנת לשנות את החלטתו של בית המשפט המחוזי לעניין החיוב בתוספת המע"מ. שכן בין אם ביהמ"ש המחוזי היה מורה על חיוב בתוספת המע"מ, ובין אם לאו, החיוב קיים מכוח תקנה 512(ג) כאמור, אלא שיש להחילו רק מקום שהזוכה אכן חייב בתשלום המס. לעניין זה, אין נפקא מינה אם המדינה היא זו שביקשה את תוספת המע"מ, או שביהמ"ש פסק את תוספת המע"מ מיוזמתו, כבמקרה דנן. המשיבות טענו, כי על פי סעיף 9 לחוק לתיקון סדרי הדין, דין המדינה המיוצגת ע"י היועמ"ש לממשלה או בא כוחו כדין בעלי דין המיוצג ע"י עו"ד, ומשום כך אין להבחין בינה לבין בעלי דין אחרים. כן טענו המשיבות, כי אבחנה כזאת תביא לאפליה של המדינה כבעלת דין מבעלי דין אחרים, הזכאים לגבות את תוספת המע"מ. בע"א (ת"א) 653/93 רותם נ' מדינת ישראל (לא פורסם, ניתן ביום 13.3.95), דנה כב' השופטת ד"ר דרורה פלפל, בדעת יחיד, באריכות, בשאלה האם גביית תוספת המע"מ מהמערער נעשתה כדין מכוח תקנה 512(ג). כב' השופטת פלפל קבעה שם, כי החוק לתיקון סדרי הדין השווה במפורש את ההוצאות שמשתלמות למדינה להוצאות של מתדיינים פרטיים לגביהם פוסק בית המשפט, כאשר אלמלא חוק זה, היתה קיימת אפשרות לפרשנות מצמצמת לפיה אין לפסוק לטובת המדינה הוצאות ושכר טרחה. אלא שאין הסדר מפורט שיש להחיל על המדינה לעניין המע"מ, ועניין זה לא הוסדר. יש לזכור כי חוק המע"מ נחקק מאוחר יותר לחוק לתיקון סדרי הדין. על כן אין הוראה לעניין המע"מ בחוק לתיקון סדרי הדין, ויש לפרש לעניין זה את חוק המע"מ. בעניין זה, הפנתה כב' השופטת פלפל לספרו של ד"ר אהרון נמדר, דיני מיסים (מיסים עקיפים), הוצאת חושן למשפט, תשנ"ד-1994, שם נכתב כי: "ישנם מקרים רבים שהצד הזוכה לא נושא בהוצאות מע"מ ומדוע אם כן יוחזר לו המס שלא נשא בו. לדעתנו מוטב היה לתקן את התקנה כך שתקבע שיש להחזיר לצד הזוכה הוצאות משפטיות בלבד, וממילא הדבר יכלול גם את המע"מ ששולם ע"י הצד הזוכה". (עמ' 141, שם). לפיכך, קבעה שם כב' השופטת פלפל, לגבי המדינה כבעלת דין, כי: "המדינה הינה מלכ"ר, שברוב פעולותיו אינו משלם מע"מ... ברור שמתקין התקנות, לא בא לקבוע חובת תשלום מע"מ עצמאית, אלא זו תזכורת בלבד שלסכומי שירותים (וייעוץ משפטי כלול בהגדרת שירות) יש להוסיף מע"מ, עפ"י הוראות החוק הרלבנטי. לא ניתן להתייחס למילים "סכום השווה למס ערך מוסף" שמופיעות בתקנה 512(ג) כמילים המסדירות תוספת של שכר, מכיוון שנושא השכר כבר מוסדר בתקנה 511.. לאור כל האמור לעיל אני מגיעה למסקנה, שגביית המע"מ לא היתה לגיטימית וכי על המדינה להחזיר סכום המע"מ שגבתה כשהוא נושא ריבית והצמדה כדין. אני ערה לשאלה מה יהיה הדין אם את המדינה ייצג משרד חיצון שיחייב אותה במע"מ. במקרה כזה ניתן יהיה להתייחס למדינה לא כאל מלכ"ר, ליידע את בית המשפט אודות הסיטואציה, וסביר שאז תקום הזכות לחייב במע"מ." מהאמור לעיל עולה כי, כטענת המשיבות, אין להבחין בין המדינה כבעלת דין לבין בעלי דין אחרים. על פי פרשנות תקנה 512(ג) האמורה לעיל, יש לחייב כל בעל דין שחויב בתשלום שכ"ט עו"ד בתוספת מע"מ, ובלבד שהזוכה שנפסקה לטובתו תוספת שכ"ט חייב בתשלום המס. מכאן שמקום שהמדינה תיוצג ע"י עו"ד חיצוני, ותחויב בתשלום מע"מ, תהא אף היא זכאית לגבות את תוספת המע"מ, ככל בעל דין אחר. עוד טענו המשיבות בעניין תוספת המע"מ, כי חוק המע"מ מטיל חובה של תשלום מס על "עסקה", כהגדרתה בסעיף 1 לחוק המע"מ, המוגדרת כמכירת נכס או מתן שירות בידי עוסק במהלך עסקו, כאשר שיפוי הזוכה בשכ"ט ותוספת מע"מ בגין הוצאותיו אינם בגדר "עסקה" בין הזוכה למפסיד, ועל כן, אין נפקות לשאלה אם הזוכה שנפסקה לטובתו תוספת המע"מ הוא "עוסק" או מלכ"ר. לעניין זה מפנות המשיבות לת"ק (ת"א) 5293/06 דוכן אבי נ' מדינת ישראל-משרד המשפטים (לא פורסם, , ניתן ביום 1.7.07). בעניין דוכן הנ"ל נקבע אמנם כי שיפוי הזוכה בגין הוצאותיו אינה בגדר "עסקה" כהגדרתה בחוק המע"מ. אלא ששם ביקש התובע מהמדינה להמציא לו חשבונית מס בגין תשלום שכ"ט ותוספת המע"מ שחויב לשלם לה, על מנת שיוכל לקזז מס תשומות בשיעור תוספת המע"מ ששילם, ומשסירבה המדינה להוציא לו חשבונית מס, הגיש תביעה להשבת תוספת המע"מ ששילם. כב' השופט אחיקם סטולר קבע שם, כי לא מדובר במס ערך מוסף, שכן שכ"ט שפוסק ביהמ"ש לחובת הצד המפסיד אינו בגדר שירות שהצד המפסיד נותן לצד הזוכה, אלא תשלום שנועד לשפות את הצד הזוכה בגין הוצאותיו. מאחר שבין הזוכה במשפט שזכה בהוצאות ושכ"ט לבין המפסיד לא נקשרת כל "עסקה" כמשמעותה בחוק המע"מ, אין נפקות לשאלה אם הצד הזוכה הוא עוסק מורשה או מלכ"ר. לפיכך, התובע אינו זכאי לקבל חשבונית, ואפילו היה מקבל חשבונית, לא יכול היה לקבל זיכוי על סכום המע"מ ששילם. בענייננו, קיימת נפקות לשאלה האם הצד הזוכה הוא עוסק מורשה או מלכ"ר, לעניין השאלה האם הזוכה חייב בתשלום מע"מ לבא כוחו, כאשר ה"עסקה", אם קיימת, היא עסקה למתן שירותים משפטיים, בין הזוכה לבא כוחו, כפי שנכתב בפסק דינה של כב' השופטת פלפל לעיל. חשיבות השאלה בענייננו, נובעת מכך שאם הזוכה חייב בתשלום מע"מ, יש לשפותו בגין רכיב זה, ואם לא- לא. מובן, שבין הזוכה והמפסיד לא נקשרת כל "עסקה" כהגדרתה בחוק המע"מ, אלא שבמסגרת שיפוי הזוכה בגין הוצאותיו, יש לשפותו גם בגין רכיב המע"מ, במידה שהוא חייב בתשלום מע"מ בפועל. יש לפרש את תקנה 512(ג) ככזו המטילה חיוב של תוספת מע"מ, ככל שהזוכה חייב בתשלום המס, לאור לשון התקנה לפיה "יווסף לסכום שנקבע כאמור סכום השווה למס ערך מוסף שמשולם עליו...". דהיינו, סכום השווה למס ערך מוסף שמשולם בפועל. אילו ביקש המחוקק לקבוע כי בכל מקרה תתוסף לשכר הטרחה שנפסק תוספת המע"מ, גם כאשר החיוב לא מתבצע בפועל, היה קובע כי יתווסף סכום השווה לשיעור מס ערך המוסף שעשוי לחול על שכר הטרחה שנפסק. הרי לא מדובר בחיוב תיאורטי, אלא בחיוב שמטרתו לשפות את הזוכה בגין הוצאותיו, לרבות תוספת המע"מ שיוצאת מכיסו. מטרת פסיקת ההוצאות היא לשפות את הזוכה בגין הוצאותיו, לרבות שכ"ט עו"ד ותשלום המע"מ המשולם על ידו לבאי כוחו. לפיכך, תשלום תוספת המע"מ גם לזוכים שאינם חייבים בתשלום המס, תביא להתעשרותם שלא כדין, בניגוד לזוכים שחייבים בתשלום המס, שסכום זה יוצא מכיסם ומשולם על ידם בפועל. המשיבות הוסיפו וטענו לעניין זה כי גם מלשון התקנה "סכום השווה למס ערך מוסף שמשולם עליו", עולה כי שיש לשלם תוספת מע"מ גם לזוכה שאינו חייב במס כאשר החיוב תיאורטי בלבד, שכן מדובר במעין שיפוי על הוצאות. איני מקבלת טענה זו, שכן מטרת הניסוח האמור היא להבהיר שלא מדובר במס ערך מוסף המשולם לזוכה על פי חוק המע"מ, אלא בשיפוי הזוכה בגין תשלום המס. לאור האמור לעיל, אני מקבלת את טענת המבקש, לפיה עומדת לו עילת תביעה אישית בגין תוספת המע"מ בסך של 637.5 ₪, שנגבתה ממנו שלא כדין. 4. האם התובענה דנן מתאימה להידון כתובענה ייצוגית? סעיף 3(א) לחוק תובענות ייצוגיות קובע, כי "לא תוגש תובענה ייצוגית אלא בתביעה כמפורט בתוספת השניה או בענין שנקבע בהוראת חוק מפורשת כי ניתן להגיש בו תובענה ייצוגית". התובענה הייצוגית שלפניי הוגשה על פי סעיף 11 לתוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות (להלן: "סעיף 11") הקובע כי ניתן להגיש בקשה לאישור תובענה ייצוגית נגד רשות "להשבת סכומים שגבתה שלא כדין, כמס, אגרה או תשלום חובה אחר". א. האם תוספת המע"מ היא בגדר "מס, אגרה או תשלום חובה אחר" לעניין סעיף 11 במקרה דנן לא מדובר בסכום שנגבה כמס, כפי שפרטתי לעיל בהרחבה, שכן לא מדובר במס ערך מוסף, אלא בשיפוי הזוכה בסכום השווה למס ערך מוסף ששילם. כן אין ספק שלא מדובר באגרה, שכן לא מדובר בתשלום שהאזרח מקבל שירות תמורתו. על כן יש לבחון, האם תוספת המע"מ היא "תשלום חובה אחר". המבקש טוען, כי מדובר בתשלום חובה, מאחר שתשלום חובה הוא כל תשלום שהמדינה זכאית לגבות מכוח הדין. המשיבות טוענות, כי על פי הסיפא של תקנה 512(ג), דין תוספת המע"מ כדין שכ"ט עו"ד שנפסק לטובתה, ולכן היא אינה מהווה "תשלום חובה אחר", שכן פעילות גבייה של שכר טרחת עו"ד ע"י המדינה אינה שונה במהותה מפעילות גבייה של שכר טרחה שמבצע כל בעל דין אחר שנפסקו לטובתו הוצאות ושכ"ט עו"ד. לטענת המשיבות, המונח "תשלום חובה אחר" מכוון למיסים עירוניים, מיסים של מועצות מקומיות, היטלים או מלוות שונים המוטלים על פי החוק כאשר מתבצעת גבייה ע"י רשות מרשויות המדינה בכובעה כגובה מיסים. בבש"א (ת"א) 31171/08 מדינת ישראל-צבא הגנה לישראל נ' יוסי לוי (, ניתנה ביום 23.12.08), דנה כב' השופטת רות רונן, בין היתר, בפירוש המונח "תשלום חובה אחר", וציינה: "אני סבורה כי המבחן העיקרי לצורך סיווג התשלום במסגרת פריט 11, צריך להיות בשאלה האם מדובר ב"תשלום חובה", שהרשות גובה מכוח סמכותה כגוף שלטוני. במסגרת זאת יש לבחון האם מדובר בתשלום המוטל על ידי הרשות מכוח סמכותה בדין, באופן שלאזרח אין ברירה אלא לשלם את התשלום... אני סבורה כי המבחן הראשוני למונח "תשלום חובה אחר" לצורך פריט 11, הוא בשאלה האם התשלום מוטל על ידי הרשות מכוח סמכותה בדין, כאשר הסמכות להטיל את התשלום קבועה בדין, וכך גם הסמכות לשנות את שיעורו. פרשנות זו עולה בקנה אחד עם הגדרתו של המונח "תשלום חובה" בחוק יסוד: משק המדינה. בסעיף 1 לחוק זה נקבע כי: "א. מיסים, מילוות חובה ותשלומי חובה אחרים לא יוטלו, ושיעוריהם לא ישונו, אלא בחוק או על פיו, הוא הדין לגביית אגורות." גם בחוק הרשויות המקומיות (ריבית והפרשי הצמדה על תשלומי חובה) מוגדר "תשלום חובה" כתשלום המגיע לרשות מקומית על פי דין." (ההדגשות במקור). לענייננו, המונח "תשלום חובה אחר" כולל גם את תוספת המע"מ, שכן מדובר בחיוב על פי דין, מכוח תקנה 512(ג) לתקנות סד"א. תקנה זו מטילה על המפסיד בדין חיוב בסכום השווה לסכום המע"מ המשולם בגין שכר הטרחה ע"י הצד הזוכה, לטובת הזוכה, על מנת לשפות אותו בגין הוצאותיו. אלא, שמקום שהזוכה גובה את תוספת המע"מ, אף על פי שהחיוב אינו חל עליו והוא אינו חייב בתשלום מע"מ, הגבייה נעשית שלא כדין. המטרה העומדת מאחורי פסיקת הוצאות, היא שיפוי הזוכה בגין הוצאותיו, ואם הזוכה לא שילם תוספת מע"מ, וסכום זה לא יצא מכיסו, הרי שהסכום שגבה, כביכול בגין תוספת המע"מ, נגבה ביתר, ושלא כדין. מכאן, שכאשר המדינה, שאינה חייבת בתשלום מע"מ, זוכה בהליך, היא אינה זכאית לגבות מהצד המפסיד את תוספת המע"מ, ולכן גביית תוספת המע"מ במקרה כזה, נעשית שלא כדין (למעט מקרים שבהם המדינה מיוצגת ע"י עו"ד "חיצוני", כאשר אף היא חייבת בתשלום מע"מ, ויש לשפותה בגינו). כפי שמציין המבקש, אף הנחיות הפרקליטות ואופן פעולת רשויות המדינה כאשר נפסק לטובתן שכר טרחה, מעיד על ספקנותן ביחס לשאלה האם הן זכאיות לגבות את תוספת המע"מ. כך, במשך תקופה מסוימת, הנחתה הפרקליטות שלא לבקש תוספת מע"מ בכתבי הטענות, ותקופה אחרת הנחתה הפרקליטות לבקש את התוספת. כמו כן, לעיתים נגבתה תוספת המע"מ בשיעור המע"מ שנקבע לאותה תקופה, ולעיתים נגבתה התוספת בשיעור של מס שכר, ששיעורו כמחצית משיעור המע"מ. הכל כפי שפורט לעיל בהרחבה. הרי אם המדינה היתה סבורה כי היא זכאית לתוספת המע"מ, מדוע במשך תקופות מסוימות הנחתה הפרקליטות שלא לבקש תוספת מע"מ בכתבי הטענות שהוגשו מטעמה? ואם סברה כי על פי תקנה 512(ג) היא אינה זכאית לתוספת המע"מ, מדוע גבתה המדינה את התוספת כאשר נפסקה לטובתה? תמוהה במיוחד הנחיית הפרקליטות משנת 2005, לפיה כאשר יוצגה המדינה ע"י עו"ד שהינו עובד מדינה, היא זכאית לתוספת בשיעור של מס שכר. מהו מקור הסמכות של המדינה לגבות תוספת בשיעור של מס שכר? תקנה 512(ג), אף אם היתה חלה כאשר נפסק שכ"ט לטובת המדינה, עניינה בתוספת המע"מ, והיא כלל אינה עוסקת במס שכר. התנהגות המדינה ששינתה את הנחיותיה בעניין זה מעת לעת על פי ראות עיניה, היא התנהגות לא ראויה של רשות ציבורית, שגבתה סכומי כסף על אף שלא היתה משוכנעת שהיא זכאית לגבותם. רשויות ציבוריות רשאיות לפעול על פי הסמכויות הנתונות להן בחוק או על פיו, ועליהן להימנע מגביית תשלומי חובה שלא כדין. חשיבותה הציבורית של הגשת התובענה כייצוגית היא ביישום שלטון החוק, שכן סביר להניח שאלמלא היתה מוגשת, המשיבה היתה ממשיכה לגבות את התוספת שלא כדין. המשיבות טוענות, כי עפ"י הסיפא של תקנה 512(ג), דין תוספת המע"מ כדין שכ"ט שנפסק, ולכן אין לראות בה "מס, אגרה או תשלום חובה אחר" לעניין סעיף 11 לתוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות. איני מקבלת טענה זו. בסיפא של תקנה 512(ג), נקבע כי "לעניין תקנות אלה, דינו של סכום שהוסף כאמור כדין שכר הטרחה שנפסק" (ההדגשה אינה במקור), יש להניח, שהכוונה שם היתה, שניתן לגבות את תוספת המע"מ זו זכאי הזוכה באותו אופן שבו ניתן לגבות את שכר הטרחה שנפסק לטובתו, וכן כי בדומה למה שמקובל לגבי תשלום שכ"ט שנפסק לטובת הזוכה, גם תוספת המע"מ תישא הפרשי הצמדה וריבית כחוק עד למועד תשלומה בפועל. מכל מקום, אני סבורה כי אין בקביעה זו כדי להוציא את תוספת המע"מ שנגבתה ע"י רשות שנפסק לטובתה שכר טרחה, מגדרו של המונח "תשלום חובה אחר" שבסעיף 11. בנוסף, היות וניתן לגבות את תוספת המע"מ באמצעות המרכז לגביית קנסות, אגרות והוצאות, יש לראות בה כתשלום חובה, שכן כפי שכתבה כב' השופטת רות רונן בהחלטתה הנ"ל, "לאזרח אין ברירה אלא לשלם את התשלום". הדבר בא לידי ביטוי ביתר שאת, כאשר ההוצאות נגבות מתוך פיקדון או עירבון שהופקד עובר לתחילת ההליך, כמו במקרה דנן, כאשר ההוצאות נגבו מתוך העירבון שהפקיד המבקש (המערער שם), לפני הערעור. במקרה כזה, לבעל הדין שנפסקו נגדו הוצאות אין כל שליטה על הסכום שנגבה ממנו על רכיביו השונים. על כן אני סבורה, כי תוספת המע"מ היא "תשלום חובה אחר" לעניין סעיף 11 לתוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות. ב. האם מתקיימים התנאים הקבועים בסעיף 8 לחוק תובענות ייצוגיות סעיף 8(א) לחוק תובענות ייצוגיות המקנה לבית המשפט שיקול דעת אם לאשר את התובענה כייצוגית, קובע כדלהלן: "8(א) בית המשפט רשאי לאשר תובענה ייצוגית, אם מצא שהתקיימו כל אלה: (1) התובענה מעוררת שאלות מהותיות של עובדה או משפט המשותפות לכלל חברי הקבוצה, ויש אפשרות סבירה שהן יוכרעו בתובענה לטובת הקבוצה; (2) תובענה ייצוגית היא הדרך היעילה וההוגנת להכרעה במחלוקת בנסיבות העניין; (3) קיים יסוד סביר להניח כי עניינם של כלל חברי הקבוצה ייוצג וינוהל בדרך הולמת; המבקש לא רשאי לערער או לבקש לערער על החלטה בעניין זה; (4) קיים יסוד סביר להניח כי עניינם של כלל חברי הקבוצה ייוצג וינוהל בתום לב." להלן אבחן האם מתקיימים התנאים האמורים במקרה דנן. התובענה מעוררת שאלה משפטית מהותית, המשותפת לכלל חברי הקבוצה, כאשר השאלה המשפטית היא, האם כאשר בית המשפט פוסק לטובת המדינה שכ"ט עו"ד בסופו של הליך משפטי בו היתה מעורבת, יש לחייב את הצד האחר גם בתוספת מע"מ, מקום שהמדינה יוצגה ע"י פרקליטות המדינה, ולא חוייבה בתשלום המס. השאלה משותפת לכל חברי הקבוצה - כל מי ששילם למדינה, נוסף על שכ"ט עו"ד או הוצאות שנפסקו נגדו בהליכים משפטיים לטובת המדינה, תוספת מע"מ, במקרים שהמדינה היתה מיוצגת ע"י פרקליטות המדינה, בשנתיים שקדמו להגשת התובענה. ישנה אפשרות סבירה שהשאלה תוכרע לטובת הקבוצה, שכן כפי שקבעתי לעיל, גביית תוספת המע"מ ע"י המדינה בנסיבות האמורות נעשתה שלא כדין, כאשר מדובר בתביעה על פי סעיף 11 לתוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות, שכן תוספת המע"מ נכללת בגדר "תשלום חובה אחר" לעניין אותו סעיף. תובענה ייצוגית היא הדרך היעילה וההוגנת להכריע במחלוקת בנסיבות העניין, מאחר שלאור היקף החזר המע"מ האישי לו זכאי כל יחיד בקבוצה, בהרבה מקרים אין הצדקה להגשת תובענה אישית. כן מדובר באותה שאלה משפטית הנשאלת לגבי כל חברי הקבוצה, ולכן ניהול התובענה בדרך של תובענה ייצוגית הוא יעיל, כאשר באמצעות הליך זה ניתן יהיה ליתן סעד הולם לנפגעים מהפרת הדין, ולהשיב להם את הסכום שנגבה מהם כתוספת מע"מ שלא כדין. עניינם של חברי הקבוצה ייוצג וינוהל בדרך הולמת ובתום לב, שכן לא נטען לחוסר תום לב של המבקש או בא כוחו, ולא מצאתי יסוד להניח כי המבקש אינו ראוי לשמש כתובע מייצג. 5. סוף דבר המבקש עומד בתנאים הקבועים בחוק תובענות ייצוגיות לאישור התובענה הייצוגית, ועל כן אני מקבלת את בקשת האישור. הקבוצה שבשמה תנוהל התובענה הייצוגית, כוללת את כל מי ששילם למדינה, בנוסף על שכ"ט עו"ד או הוצאות שנפסקו נגדו בהליכים משפטיים לטובת המדינה, תוספת מע"מ, במקרים בהם המדינה היתה מיוצגת ע"י פרקליטות המדינה, בשנתיים שקדמו להגשת התובענה, דהיינו, החל מה-27.12.04. התובע המייצג הוא המבקש, מר שמואל אחימן, וב"כ המייצג הוא עו"ד צבי לבסקי. עילת התובענה היא גביית תוספת המע"מ שלא כדין, כפי שפורטה בהרחבה בפרק 3 לעיל. השאלה המשפטית המשותפת לחברי הקבוצה, היא האם גביית תוספת המע"מ ע"י המדינה בנסיבות שתוארו לעיל נעשתה שלא כדין. הסעד הנתבע הוא השבת הסכום ששילמו למדינה חברי הקבוצה כרכיב המע"מ, נוסף על שכ"ט עו"ד או הוצאות שנפסקו לטובת המדינה בסיום הליך משפטי בו המדינה יוצגה ע"י הפרקליטות. המבקש יגיש לבית המשפט בתוך 14 יום נוסח הודעה בדבר אישור התובענה כייצוגית. ההודעה תכלול את כל הפרטים המנויים בסעיף 14(א) לחוק תובענות ייצוגיות, ולאחר אישורה בידי בית המשפט היא תפורסם על ידי המבקש בעיתון יומי אחד ועיתון כלכלי אחד (לעניין עיתון כלכלי, לרבות מדור כלכלי נפרד בתוך עיתון יומי, אם ניתן לפרסם את המודעה בחלק הכלכלי עצמו). המשיבות תישאנה בהוצאות הפרסום. לאחר פרסום ההודעה, ישלח המבקש עותק של ההודעה למנהל בתי המשפט, לשם רישומה בפנקס תובענות ייצוגיות, בהתאם להוראת סעיף 25(ז) לחוק תובענות ייצוגיות. המשיבים יגישו כתב הגנה בתוך 45 יום. לאחר הגשת כתב הגנה ייקבע מועד לדיון. המזכירות תשלח עותק החלטה זו למנהל בתי המשפט, לשם רישומה בפנקס תובענות ייצוגיות, על פי סעיף 14(ב) לחוק תובענות ייצוגיות. מיסיםהוצאות משפטמע"מ (מס ערך מוסף)