קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא הוצאות פיתוח כחלק משווי הרכישה: 1. השאלה העומדת לדיון בערר זה הינה, האם בגדר שווי הרכישה של הזכות שרכשה העוררת לגבי מקרקעין מסויימים יש לכלול אף את הוצאות הפיתוח שהיא התחייבה לשלמן. 2. בין מינהל מקרקעי ישראל (להלן - המינהל) לבין חניוני מבואות אילת בע"מ (להלן - החברה) נחתם חוזה פיתוח לגבי שטח של 172 דונם הנמצא באילת (להלן - השטח). השטח יועד לשמש כחניון ומרכז תחבורה. בחודש יוני 1993 נעשה הסכם בין העוררת לחברה (מוצג ע/2, שיקרא להלן - ההסכם) ולפיו התחייבה החברה להעביר לעוררת את זכויותיה במגרש הכלול בשטח, ואשר סומן בתרשים כחלקה 7 (להלן - החלקה). בנוסף לכך התחייבה החברה לפתח את החלקה. אף החלקה היתה מיועדת לשמש כחניון ומרכז תחבורה, אך עבור העוררת. בהסכם התחייבה העוררת לשלם לחברה בגין הזכויות בחלקה ועבור הפיתוח סכום בשקלים השווה ל48,000- דולר לכל דונם של החלקה. לאחר מדידה התברר ששטח החלקה הוא 19.1 דונם. התמורה ששולמה בסופו של דבר היתה סכום של כ2,6- מיליון ש"ח. אין מחלוקת בין הצדדים, כי הסכום המייצג את התמורה, ליום הרכישה, עבור הזכויות בחלקה, בנפרד מהפיתוח, היה 400,000 ש"ח. משמע, סכום של כ2,2- מיליון ש"ח מתייחס לתמורה בגין הפיתוח. המשיב קבע את סכום מס הרכישה שעל העוררת לשלמו על פי התמורה הכוללת. העוררת גורסת, כי יש לחשב את מס הרכישה לגבי סכום של 400,000 ש"ח בלבד. 3. מטעם העוררת העיד שמאי, שהגיש חוות דעת, וכן העיד אחד מאנשי העוררת. משהסכימו הצדדים, כי שווי החלקה כלשעצמה, למעט הפיתוח, היה 400,000 ש"ח הם אף הסכימו שיש להתעלם מחוות הדעת ומעדותו של השמאי. המשיב לא הביא ראיות. מעדותו של העד שהעיד מטעם העוררת התברר, כי כבר ב26.11.92- נעשה הסכם דומה בין החברה לבין העוררת (מוצג מש/1, שיקרא להלן - ההסכם הקודם). בסעיף 10 של ההסכם הקודם נקבע, כי ההסכם כפוף לאישורו של המינהל ואם האישור לא יינתן תוך 45 יום רשאית החברה לבטל את ההסכם. מתברר, כי ביום 24.3.93 ניתן אישורו של המינהל (מוצג ע/3). העד מטעם העוררת הסביר (עמ' 8 לפרוטוקול), כי לאחר שניתן האישור נחתם ההסכם. המשיב מנסה להיתלות בעניין זה של ההסכם הקודם להצדקת עמדתו, אולם מאחר ואין מדובר במחלוקת לגבי יום הרכישה, אין חשיבות להסכם הקודם. 4. ההסכם כלל שני נספחים ובהם תאור של העבודות הטעונות ביצוע על ידי החברה, בגדר עבודות הפיתוח שהתחייבה לבצע. הנספח האחד (ד/1) מתייחס לפיתוח שיש לבצעו תוך ארבעה חודשים ממועד חתימת ההסכם (סעיף 3(ב) להסכם) ואילו הנספח הנוסף מתייחס לעבודות שעל החברה לבצען תוך 10 חודשים (סעיף 3(ג) להסכם). עיון בנספח הראשון מלמד, כי החברה התחייבה לבצע עבודות עפר לשם יישור החלקה, לשים מצע בעובי של 30 ס"מ בחלקה ובדרך הגישה, לבנות מעביר מים בכביש סמוך, לאפשר גישה זמנית לחלקה מכביש סמוך וליתן פתרון זמני לביוב ולמים. בנספח הנוסף מדובר על כך שעל החברה לסלול דרך גישה מכביש סמוך עד לחלקה, לבנות מערכת ניקוז למי גשמים בכביש סמוך, לדאוג למערכת אספקת מים ומערכת ביוב עד לחלקה, להכין תשתית טלפון עד לחלקה, להקים תאורה בכביש סמוך עד לחלקה ולסלול כביש בקרבת מקום. מתיאור העבודות שהחברה התחייבה לבצע מתברר, כי חלק נכבד מהן אינן עבודות שיש לבצען בחלקה עצמה, אלא מדובר בעבודות לפיתוח הסביבה, כנראה על מנת שניתן יהיה לעשות שימוש בחלקה לייעוד שנקבע. אף אחד מן הצדדים לא הביא ראיות לגבי השאלה, מה שווי העבודות שהחברה התחייבה לבצען בחלקה ביחס לכלל העבודות. מקריאת שני הנספחים ניתן להתרשם שעיקר העבודות הינן עבודות לביצוע מחוץ לחלקה. 5. השאלה האם הוצאות פיתוח מהוות חלק משווי הרכישה נדונה בבית משפט העליון לראשונה בע"א 78/610 מנהל מס שבח מקרקעין נ. מלמוד, פ"ד ל"ג (2) 193. באותו עניין נפסק, כי התשלום המשולם עבור הוצאות פיתוח אינו נכלל בגדר המחיר שמשלם הרוכש לשם קנייתה של ה"זכות במקרקעין", לפי חוק מס שבח מקרקעין, התשכ"ג - 1963. במקרה אחר חזר בית המשפט העליון על אותה קביעה, אף כאשר הוצאות הפיתוח שולמו לאותו גוף ממנו נרכשו הזכויות בקרקע (המינהל): ע"א 84/225 מנהל מס שבח מקרקעין נ. הכט, פ"ד מ (1) 190. נסיונו של המשיב להביא לשינוי ההלכה לא צלח במקרה נוסף שהגיע לבית המשפט העליון: ע"א 89/293 מנהל מס שבח מקרקעין נ. גרינלבט, פ"ד מ"ו (4) 456. 6. המקרה דנא שונה במידה מסויימת מהמקרים הרגילים והנפוצים, בהם נמסרת קרקע על ידי המינהל במטרה שייבנו עליה מבנים. על מנת שאכן ניתן יהיה לבנות מבנים על קרקע בתולה יש צורך בביצוע עבודות פיתוח, כמו כבישים, מדרכות, מערכות מים וביוב. בדרך כלל אין מדובר בעבודות שתתבצענה במגרש המסויים, אלא בפיתוח סביבתי שנועד לאפשר בנייה במגרש המסויים. מאחר והיעוד של השטח, כולל החלקה, הוא לשמש כחניון ומרכז תחבורה, ברור שאין מדובר בבניה רגילה, בין אם למגורים, לתעשיה, למלונאות או למטרה אחרת. יכולה על כן להישאל השאלה מה ההבדל בין מקרה בו קבלן מתחייב כלפי רוכש לבנות בניין ולמכור לרוכש דירה בבניין שיקים על מגרשו שלו (של הקבלן), לבין המקרה שבפנינו, בו התחייבה החברה לבצע עבודות בחלקה. בשני המקרים אין ציפיה לביצועה של בנייה נוספת כלשהי על החלקה, מעבר להתחייבות של הקבלן או החברה. כידוע, בעניין מלמוד הבחין בית המשפט העליון בין המקרה של אדם הרוכש מגרש בלתי מפותח לבין אותם מקרים נפוצים שבהם אדם רוכש מקבלן דירה "על הנייר", כאשר ההתחייבות של הקבלן הינה לבנות בניין ולמכור דירה שתיבנה בו לרוכש. במקרה השני, כך עולה מפסיקתו של בית המשפט העליון, יחושב מס הרכישה על מלוא התמורה, הן זו המתייחסת למרכיב הקרקע והן זו הנוגעת לבניה (פסק דין מלמוד, שם, עמ' 196, בין האותיות ג-ה). אילו נתברר, כי עיקר העבודות שהחברה התחייבה לבצען הינן עבודות לביצוע בחלקה עצמה, יתכן והיה מקום לראות את המקרה דנא כמקרה דומה לזה שבו אדם רוכש דירה מקבלן "על הנייר". אולם, מן החומר שהוצג בפנינו נראה, כי עיקר העבודות שהחברה התחייבה לבצען הינן עבודות של פיתוח סביבתי ולאו דווקא עבודות שהיו טעונות ביצוע בחלקה עצמה. מכל מקום, המשיב לא טען שיש להבחין בין עבודות הפיתוח לגבי השטח כולו לבין אלה הטעונות ביצוע אך ורק בחלקה. בנסיבות אלה, אין סיבה לסטות מן ההלכה שנפסקה בבית המשפט העליון. 7. אשר על כן, הננו מחליטים לקבל את הערר והננו קובעים, כי מס הרכישה יחושב לגבי סכום של 400,000 ש"ח. המשיב יישא בהוצאות בסך 5,000 ש"ח. שווי רכישהאגרות והיטלי פיתוח