קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא הלוואה או עסקה החייבת במע''מ: המערערת בניהולו ובבעלותו של מר ניר ריינהולד (להלן: ריינהולד), עסקה ביבוא ומסחר בגרעיני מספוא, ומחזורה בשנת 2005, על פי הנטען על ידה, עלה על כ- 300 מיליון ₪. ביום 24.5.2006 מונה לה מפרק זמני, לאחר שהמערערת הפכה לחדלת פרעון. ביום 19.9.2006 ניתן צו לפרוק המערערת. בהודעת הערעור נטען כי המערערת נהגה לממן עיסקותיה באמצעים שונים, ובכללם מימון חוץ בנקאי, בין היתר מגופים שונים שקיימו עימה קשרי מסחר, ביניהם חברת צנציפר חברה ליבוא תבואות ומספוא בע"מ (להלן: צנציפר), שמנהלה הינו מר איתי רון (להלן: רון). בהודעת הערעור צויין כי בין השניים שררו "יחסי חברות". לטענת המערערת ביום 11.4.2006 העבירה צנציפר למערערת בהעברה בנקאית סך של 4,600,000 ₪, השקול למיליון דולר אמריקאי, וכנגדה, כך נטען על ידי המערערת, נתנה המערערת לצנציפר שיק על סכום זהה משוך ליום 24.4.2006. המערערת אף העמידה, בד בבד, לטובת צנציפר 5800 טון חיטה שהיו מצויים במחסן (כראדי), אליו הועברו ובו אוחסנו סחורות היבוא אותן רכשה המערערת. עוד נטען על ידי המערערת כי בעקבות הוראתה, הועבר אישור מטעם מחסן כראדי לפיו שייכת הסחורה לצנציפר, וניתנה הוראה בלתי חוזרת למחסן לפעול על פי הוראות צנציפר לקבלת הסחורה לידי צנציפר, על פי דרישת צנציפר. עם זאת טענה המערערת כי הסחורה שאוחסנה הייתה אמורה להוות בטוחה לצנציפר אם כספה לא יושב לידיה, ולא להיות מועברת לידיה בפועל, אם הכספים יוחזרו לצנציפר. השיק שניתן על ידי המערערת לצנציפר חולל בהיעדר כיסוי, ביום 25.4.2006 (נספח א לתצהירו של ריינהולד) לאחר שנטען כי המערערת נקלעה לחובות רבים. עוד התברר לטענת המערערת כי סחורות בהיקף של עשרות מיליוני ₪ נעלמו מהמחסן "בסוף חודש אפריל 2006", וכך נקלעה המערערת למצב של חדלות פרעון, ואף הוחל בהליכי פשיטת רגל נגד ריינהולד עצמו. יצויין כי הנסיבות הקשורות בהיעלמות הסחורה לא הובהרו על ידי המערערת, וריינהולד נחקר בקשר לכך בחקירת מע"מ, ואף נמסר כי התקיימה חקירה בחשד לביצוע עבירות פליליות. אופי העסקה בין המערערת לצנציפר הוא העומד ביסוד המחלוקת בין המערערת למשיב. המערערת טוענת בערעורה כי הכספים שהועברו על ידי צנציפר אינם אלא הלוואה שכנגדה ניתן שיק נגדי על ידי המערערת, ואין מדובר בעיסקה חייבת במע"מ, על פי ההגדרה בסעיף 1 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו- 1975. לפיכך לא היה על המערערת לדווח למשיב על קבלת ההלוואה, או לשלם מס בגינה. מנגד טוען המשיב, כי העברת הכספים ביום 11.4.2006 למערערת הייתה במסגרת עיסקת מכר בין המערערת לצנציפר, שבגינה נדרשה המערערת בהוצאת חשבונית מס, ותשלום מס עיסקאות. בעקבות האמור, הוצאה על ידי המשיב ביום 9.7.2006 שומת עסקאות למערערת (נספח ג' להודעת הערעור). ביום 25.7.2006 נשלחה השגה על ידי המפרק הזמני (נספח ד), ולאחר דיון בהשגה (נספח ה), נדחתה ההשגה ביום 12.9.2006 (נספח ו). יצויין כי במהלך חקירתו של ריינהולד, ובעקבות דרישת המשיב, אף הוציאה המערערת לצנציפר חשבונית מס (2655), לפיה מכרה סך 5800 טון חיטה למספוא ממחסן כראדי לצנציפר עבור 3,668,500 ₪ (לפי 632.5 ₪ לטון),ובנוסף מע"מ בסך של 605,302 ₪. הסכום הכולל בחשבונית זו הינו בסך של 4,273,903 ₪. נטען כי החשבונית הופקה על ידי המערערת, על פי הוראת המשיב, שעות ספורות לפני שמונה למערערת מפרק זמני. המערערת הגישה מטעמה את תצהירו של ריינהולד המפרט את אופי העיסקה, וכן את שתי הודעותיו של ריינהולד שנגבו בחקירת מע"מ. מטעם המשיב הוגשו תצהיריהם של מר יהודה קולאל, מנהל תחום ביקורת חשבונות במע"מ, שדן בהשגה שהוצגה על ידי המערערת, ושל החוקר יצחק אהרוני, שגבה את הודעתו של רון מנהלה של צנציפר ביום 14.12.2006. הודעתו של רון צורפה לתצהירו של אהרוני. ההודעות שנגבו מריינהולד ורון בחקירת מע"מ ריינהולד מסר שתי הודעות בכתב, במסגרת חקירת מע"מ שנערכה על ידי החוקר נתנאל יוסף, בימים 15.5.2005 ו- 18.5.2005. בהודעה הראשונה בכתב, נשאל המערער על ידי החוקר: "בקשר למכירת גרעינים מהמחסן של כראדי מסרת אתמול (הדגשה לא במקור) כי שיטת ההתחשבנות זה תשלום של הלקוח בעת ההזמנה ואז הבעלות על הסחורה עוברת אליו כשהסחורה עדיין במחסני כראדי וח-ן מס יוצאת במועד התשלום. האם כל הלקוחות קיבלו חשבונית מס או שישנם כאלה שלא קיבלו ומדוע? תשובה: כל הלקוחות ששילמו קיבלו חשבוניות מס למעט חברת צנציפר...חברה שעוסקת גם היא בסחר בגרעינים. לא קיבלה חשבונית מס על העיסקה האחרונה 5800 טון חיטה. מועד העסקה בין סוף 3/06 לתחילת 4/06. חשבונית מס לא הוצאה בכלל לחצים שהיו לי בעסקה ששוויה כ- 783,000 דולר לפני מע"מ בהעברה בנקאית. מובן לי כי אין להוציא היום חשבונית מס רטרואקטיבית על העסקה הנ"ל, ואני אפעל בנושא זה על פי הנחייתך. עוד מסר ריינהולד בתשובה לשאלה, "עד היום לא הגשת למע"מ דוח 3/06 מדוע?": "בגלל לחץ תזרימי שהיה בעסק ועדיין קיים. מתכוונים להגיש היום דוח 3/06 ו- 4/06." בהודעתו השניה בכתב אישר ריינהולד כי ביום 11.4.2006 העבירה המערערת את הבעלות על 5800 טון חיטה לצנציפר, "שהיו במחסן פיזית". לדברי ריינהולד פנה לרון והציע לו את הסחורה לצורך "עסקה משותפת כנהוג בעבר. במרווח בין מחיר הקניה שלו למכירה ללקוח שדרש אשראי, נהג להתחלק 60% לצנציפר ו- 40% (למערערת). המחיר שהייתי אמור לקבל לפי מיטב זכרוני- 135 דולר לטון, לפני מע"מ, עפ"י שער דולר יציג ביום התשלום, לפני זה יוצא 783,000 דולר לפני מע"מ בסך של 129,195 דולר, לפי שער יציג ליום 11.4.2006, 4.6 ₪ ל- 1 דולר, יוצא סך המע"מ 594,297 ₪. לגבי המחיר המדוייק אני אבדוק כדי לדעת את סכום העסקה המדוייק בש"ח, על מנת לשלם את הסכום המדוייק למע"מ. ש: איך זה שדווקא במקרה זה, לא הוצאת חשבונית מס בזמן שיצאה ההוראה הבלתי חוזרת מכראדי לצנציפר, וגם קיבלת תשלום, יכול להיות שמדובר בפיקציה בעיסקה בדוייה, ז"א שלא הייתה סחורה במחסן של כראדי. ת: לא. בשום פנים ואופן לא. הייתה סחורה והייתה עסקה. חשבונית מס דווקא במקרה זה לא יצאה בגלל הלחץ שהייתי בו. זו הייתה העסקה האחרונה שמתייחסת לסחורה שבמחסן של כראדי, כי כמעט ולא נשאר חומר במחסן כראדי למעט כ- 1300 חיטה וכ- 300 טון שעורה. תירס לא נשאר. בדרך כלל החשבונית יצאה בימים הסמוכים לתשלום. ש: בפועל צנציפר העבירה מיליון דולר בהעברה בנקאית, שווה ערך ל- 4,600,000 ₪, איך אתה מסביר את ההפרש? ת: ההפרש הוא ע"ח שוטף שצנציפר הייתה חייבת, ללא קשר למשיכות ממחסן כראדי, נכון להיום צנציפר הם ביתרת זכות מולי, ז"א אני חייב להם כסף כיוון שגם אני קונה מהם, ותנאי התשלום שלי מולם יותר ארוכים. ..... לגבי תשלום מע"מ מעסקת צנציפר מ- 11.4.2006 אני אשלם ביום א הקרוב 21.5.2006 את הסכום של 594,297 ₪ בשובר התשלום שקיבלתי ממך כעת, בנוסף לגבי החישוב המדוייק אני אוסיף את ההפרש בשובר הריק, בסכום לתשלום שמסרת לי כעת. לתצהירו של החוקר, מר אהרוני יצחק, מטעם המשיב, צורפה הודעתו של איתי רון מיום 14.12.2006, שנגבתה על ידי החוקר אהרוני. רון מסר כי צנציפר עוסקת ביבוא תבואות מארצות שונות ושיווקן בארץ. באשר לחשבונית על סך 4,273,803 ₪ שהוצאה על ידי המערערת לידי צנציפר, מוסר רון: "קיבלתי את החשבונית הנ"ל עבור רכישת 5800 טון חיטה במחסן כראדי... מר ניר ריינהולד הגיע למשרדי...והציע לי לרכוש את הסחורה הנ"ל ומסר שהיא נמצאת במחסן כראדי...קיבלנו אישור ממשרד כראדי על הכמות של 5800 טון חיטה שעומדת לרשותנו ומקביל העברנו בהעברה בנקאית לחשבון הבנק של (המערערת) סך של כמיליון דולר לערך" ש: מה היה מועד העסקה המדוייק? ת: העסקה הייתה באפריל 2006, וייתכן כי בסוף מרס 2006, יום מדוייק אני צריך לבדוק בכרטיס הנהלת חשבונות. ש: האם ייתכן כי מועד העסקה היה במאי 2006? ת: חד משמעית לא. ש: האם יש לך מה להוסיף? ת: אנו נפגענו בעסקה הזו. ניר ריינהולד חייב לנו כספים וכל הנושא נמצא אצלנו בבירור. אנו הוצאנו צו כינוס על הנכסים שלהם..." ריינהולד טען בתצהיר שהוגש מטעם המערערת כי בעקבות הפרסום על "מחסור בסחורה" במחסן כראדי, התייצבו במשרדו חוקרי מע"מ, ביניהם החוקר נתנאל יוסף, וזה ביקש לברר איזו סחורה הייתה אמורה להיות מוחזקת במחסן, ואם הוצאה חשבונית מס בגין סחורה זו או מקצתה. ריינהולד הבהיר לדבריו לחוקר, במהלך אותה שיחה, כי בגין "הסחורה שיועדה כבטוחה לצנציפר לא הוצאה חשבונית מס, היות ומלכתחילה המערערת לא מכרה לה את הסחורה". לדברי המערערת לא נערך כל פרוטוקול של החקירה, ודבריו של ריינהולד לא תועדו על ידי החוקר, וביטוי לקיומה של השיחה זו מצוי כאמור, בהודעה הראשונה בכתב. לטענת ריינהולד הבהיר בשתי הודעותיו בכתב כי מדובר בעיסקת מימון, וכי צנציפר אמורה לקבל את כספי ההלוואה בתוספת אחוז מהרווח שיווצר ממכירת הסחורה לצד ג'. רינהולד השיב לשאלת החוקר כי לא הפיק חשבונית מס כיוון שהוא מצוי בלחץ גדול, והחוקר הבהיר לו כי עליו להימנע מהוצאת חשבונית. לאחר גביית ההודעה השניה, הורה לו החוקר להוציא חשבונית מס בגין העיסקה, וריינהולד פעל בהתאם להוראתו (חשבונית המס נספח ד). בעת הוצאת החשבונית היה ידוע כבר כי הסחורה אינה קיימת עוד במחסן כראדי, עקב הנסיבות שתוארו. בחקירתו הנגדית הבהיר ריינהולד כי כמות הסחורה המיובאת שהוחזקה על ידו בממוצע במחסן כראדי, הייתה כ- 20-30 טון. לדבריו אם הייתה מתבצעת עסקת רכישה גדולה של אלפי טון, "מסדירים את העניין הכספי, אם אין לך עניין להוציא את הסחורה מהמחסן, אני מעביר לך את הבעלות על הסחורה במחסן, על ידי הוראה למחסן כרדי להעביר אותה לבעלותך" (ע' 4). עוד אישר כי לאחר ביצוע המכר על ידו, נותרו לעיתים הסחורות מאוחסנות במחסן, ובוצעו בהן מכירות שלא באמצעותו ובשליטתו, וכי "מרגע שאישר סחורה יש אישור לקבל את הסחורה בכל רגע נתון, והאישור מהווה העברת בעלות על הסחורה כלפי מחסן כראדי". (ע' 4 לפר'). באשר לאופי העיסקה בין המערערת לצנציפר מסר כי צנציפר העביר לו מימון כספי לצורך רכישת "סחורה אחרת מזו שהייתה במחסן...שהייתי אמור לקבל מהנמלים...", וכי הסחורה המיובאת לא הייתה אמורה להגיע למחסן כיוון שהייתה אמורה לעבור לצד ג'. "במידה ואני לא מסוגל להחזיר את הכסף שניתן לי כהלוואה בתוספת הרווח שהייתי צריך לשלם לו, אני נותן הוראה למסחן שהסחורה הזו כעת עוברת לצנציפר, והם יכולים לפעול בה רק לפי ההוראות שלו, וכך היה. נתתי את ההוראה. אני מודיע לכרדי, וכרדי מוציא מסמך לצנציפר, וכך היה" (ע' 7). עוד ציין כי בין המערערת לבין צנציפר היו "תנועות מאוד גדולות", והיה לו "אשראי פתוח מעל מיליון ₪" (ע'8). יצויין כי מעדות קולאל עלה כי סכומי העיסקאות בין המערערת לצנציפר לאורך הזמן, הסתכמו בכ- 60 מיליון ₪ (ע' 6). לטענת המערערת יש לסמוך על עדות המצהיר, שכיום הוא פושט רגל ונעדר עניין כלכלי בתוצאות הערעור. נוכח המפולת הכלכלית והחשדות למעורבות פלילית, היה נתון ריינהולד בלחץ רב, ואז נחקר לראשונה על ידי נתנאל ומסר לו בעל פה, כי מדובר בגירסת הלוואה. גם בהודעותיו הנוספות טען כי מדובר בעיסקת מימון, וכך גם בתשובותיו בבית המשפט. עוד הבהיר כי אם הייתה מועברת בסופו של דבר הסחורה לידי צנציפר, הרי שהייתה נקשרת עסקת מכר, חייבת בדיווח, ואולם בסופו של יום לא נמצאה סחורה במחסן, ולפיכך לא קיבלה צנציפר דבר עבור הכספים שהעבירה למערערת. עוד נטען על ידי ב"כ המערערת כי בתצהיריהם של המשיבים אין כדי לסתור את טענות המערערת. חלקו של יהודה קולאל, מנהל תחום ביקורת וחשבונאות, התמצה בדיון בהשגה. קולאל לא ידע להבהיר בעדותו בבית המשפט מדוע אין תיעוד של החקירה בעל פה שנערכה על ידי נתנאל. עד זה גם הניח הנחות לגבי מהותה של העסקה בין המערערת לצנציפר, ללא כל בסיס ראייתי של ממש, וסבר כי ייתכן כי מדובר ב"עסקה משותפת", לא ידע על השיק שניתן על ידי המערערת לצנציפר, לא שלל אפשרות כי השיק ניתן על ידי המערערת להבטחת העיסקה, ואין בפיו כל הסבר להפקדת השיק כבר ביום 25.4.2006. עוד צויין כי לצנציפר יש אינטרס לומר כי מדובר בעיסקת מכר, לצורך ניכוי מס התשומות, לאחר הוצאת החשבונית, וקולאל אף אישר זאת בחקירתו. עוד נטען כי הודעתו של רון נגבתה שלושה חדשים לאחר קבלת ההחלטה בהשגה. רון לא נחקר בעניין השיק שניתן לו על ידי המערערת, או אם נערכה עיסקת הלוואה. רון לא פעל לקבלת חשבונית בעת העברת הכספים, ורק בעקבות הוראת המשיב, משהוצאה חשבונית, ניכתה צנציפר מס תשומות בסך של 605,000 ₪, ופיצתה עצמה על חלק מהנזק שנגרם לה בגין העברת הכספים לידי המערערת. לטעת המערערת רובץ נטל הבאת הראיות לכך שמדובר בעיסקה החייבת בשומת מס עיסקאות ולא במס תשומות, על כתפי המשיב, משספרי המערערת לא נפסלו. אי העדתם של נתנאל ורון מטעמו של המשיב, פועל כנגד עמדת המשיב, ואף נטען כי ההימנעות מהעדתו של רון על ידי המשיב, באה בשל חשש כי העד יאשר את גירסת המערערת לעניין נסיבות העברת הכספים, נוכח כך שהפקיד את השיק שחולל. לחלופין נטען, כי גם אם הנטל הראייתי מוטל על המערערת, הרי שזו עמדה בו. לבסוף נטען, כי אף אם היה מדובר בעסקה בה התכוונה המערערת למכור סחורה לצנציפר, הרי שמשעה שהתחוור כי הסחורה אינה מצוייה עוד ברשותה, ולא ניתן להעבירה לידי צנציפר, לא בוצע הלכה למעשה כל מכר ולא ניתן היה לחייבה במע"מ, וזאת נוכח הוראת סעיף 22 לחוק מע"מ, והוראת סעיף 8 לחוק המכר תשכ"ח- 1968, לפיה החיוב במס חל עם מסירת הטובין או העמדתם לרשות הקונה. ב"כ המשיב טוען מנגד, כי נטל השכנוע והבאת הראיות רובץ לפתחה של המערערת, בהיות הסוגיה הנטענת לבר פנקסית. המערערת לא טרחה להעיד מטעמה את החוקר אשר יכול היה לאשר טענתה, באופן העומד לחובתה. מנגד עומדת הודאתו של ריינהולד בהודעותיו בכתב, כי אכן מדובר היה בעיסקת מכר, והמערערת שהייתה אף מודעת לגירסה שמסר רון בחקירתו, לא ביקשה לזמנו מטעמה, כדי להפריך הגירסה שמסר. עוד צויין כי ריינהולד טען בעדותו כי בהליכי פשיטת הרגל שהתקיימו בעניינו, טענה צנציפר כי מדובר בהלוואה, ואולם נמנע מלהוכיח טענתו זו. המשיב טוען כי אכן מדובר בעסקת מכר שלא דווחה על ידי המערערת, והוצאה לה שומת עיסקאות לפי מיטב השפיטה. צויין כי על פי גירסתו של ריינהולד התמורה עבור של 5800 טון החיטה הינה כ- 4.273 מיליון ₪, ונתון זה אינו תואם את הסך של 4.6 מיליון ₪ שהועבר למערערת על ידי צנציפר; המערערת לא המציאה כל ראיה כי הסחורה האמורה נגנבה ממחסניה, וריינהולד אף הודה כי הסחורה הייתה מצוייה במחסן במועד ביצוע העסקה. בחקירה לא נטען דבר בעניינו של השיק שהועבר לצנציפר; מדובר איפוא, בגירסה כבושה, שנועדה לצורך השתמטות ממס בגין העיסקה, ואין להוציא מכלל אפשרות כי במסגרת ההתקשרות הממושכת עם צנציפר, ולצורך עיסקה אחרת, הוצא שיק על ידי המערערת לטובת צנציפר, בלא שקיים היה כל ביטוי בספרי המערערת לטיבה של ההלוואה הנטענת. עוד נטען כי מתן האישור למחסן להעברת הסחורה לצנציפר, והימצאות הסחורה במחסן בעת קשירת העסקה, מעידים על העמדת הסחורה לרשות הקונה. אם נגנבה סחורה מהמחסן, הרי שזו הייתה כבר ברשותה של צנציפר במחסן כראדי. דיון מקובלת עלי עמדת המשיב כי נטל הבאת הראיות במקרה זה, מוטל לפתחו של המשיב. אכן בענייננו, לא נפסלו ספריה של המערערת ואולם הנטל הראייתי מוטל עליה מכמה טעמים. ראשית, הודתה המערערת באמצעות ריינהולד כי הרישום בספריה לא היה מלא. בהודעתו בכתב, מאשר ריינהולד, כי לא הגיש דוחות מע"מ עבור תקופה של חודשיים, בשל "לחץ תזרימי", עובד להיכנסו למצב של חדלות פרעון, וכי לא הוציא חשבונית מס לצנציפר בשל ה"לחץ" בו היה מצוי, וביקש להוציאה בדיעבד. שנית, עולה, כי להעברת הכספים על ידי צנציפר, לא היה ביטוי בספרי המערערת ולא הוצאה חשבונית מס בגינה, תהא הסיבה אשר תהא, ומכאן שעסקינן בשאלה לבר פנקסית - כזו שרישום העסקאות האחרות הקשורות ביחסי מערערת - צנציפר לא היה מעלה או מוריד להבהרת הסוגיה - ואשר בעניין מסוגה, הובהר ברע"א 3646/98 כ.ו.ע לבניין בע"מ, פ"ד נז(4) 891, 904 לאמור: "... כאשר העוסק ניהל פנקסים כדין שלא נפסלו, אם אין מחלוקת שהשאלה היא פנקסית, 'נטל הבאת הראיות' מוטל על המנהל הפותח בהבאת ראיותיו כאמור לעיל. הוא הדין גם כאשר יש מחלוקת בשאלה אם מדובר בשאלה פנקסית או לבר-פנקסית. לעומת זאת, אם השאלה היא לבר-פנקסית, 'נטל השכנוע' ו'נטל הבאת הראיות' על העוסק, בין אם ניהל פנקסים כדין ובין אם לאו". ולבסוף יצויין בעניין זה, כי המערערת עצמה אינה מוסרת הבהרות ממשיות לגבי התמוטטות עסקיה, ולאופן בו רוקן מחסן כראדי מהסחורה שהייתה כבר מיועדת ומובטחת לצנציפר, ועניין זה נותר בגדר של תעלומה, במסגרת ההליך שבפני, ואף נמסרה על ידי ריינהולד גירסה נטולת פרטים כי הסחורה שהייתה מיועדת להימכר לצד ג' ,כלל לא נמצאה במחסן אותה עת, ולא הובהר מה עלה בגורלה של זו. מכאן שהנטל המוטל על המערערת להביא ראיותיה תחילה, מתקיים גם מהטעם שהותווה זה מכבר בפסיקה, העומד ביסוד הדיון "הלבר פנקסי" לפיו: "...אין בעובדה שספרי המערערת לא נפסלו כדי לשחררה מנטל הבאת הראיות ומנטל השכנוע. הראציונל שבמדיניות נטלי ראיה זו - כבהליכי מיסים אחרים ונוספים - נעוץ בידיעתו של העוסק (או הנישום) את מהות עסקיו ופרטיהם - ידיעה שאיננה נחלתו של מנהל מע"מ (או פקיד השומה). שלא כעוסק (או הנישום) המוחזק כמי שיודע לפרטי פרטים את טיב עסקיו, הרי שמנהל מע"מ או פקיד השומה חיים לעניין זה מפיו של העוסק (או הנישום) ברמת הדיווח והפירוט שמוצא הוא לנכון להביא בפניהם. לאור זאת נקל לקבוע כי המערערת דנן לא עמדה בנטלי הראיה שהיו מוטלים עליה בערעורה" (ע"א 8673/06 אורו ישראל (2000) אחזקות בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף, גוש דן, ניתן ביום 8.7.2008). אין בידי לקבל טענת המערערת כי מדובר בעסקת מימון, שטרם הופקו ממנה כל רווחים מחוייבי מס. ריינהולד מסר באופן מפורש בשתי הודעותיו בכתב, כי מדובר בעיסקת מכר שנקשרה בין המערערת לצנציפר, ציין את מועד העיסקה, והבהיר בחקירה כיצד ערך את החישוב המדוייק של היקף העסקה, במכפלת 5800 טונות סחורה בעלות לטון. בעקבות כך אף ערך עצמאית, את חשבונית המס שהועברה לצנציפר לאחר שנחקר. ריינהולד אף אישר כי בשל "לחץ" כלשהו נמנע מהעברת חשבונית העיסקה לידי צנציפר במועד ההסכם, וציין כי הספיק לעשות זאת מול לקוחות אחרים. אכן, יש לקבל את טיעונה של המערערת כי מוטלת הייתה חובה על חוקר המע"מ לתעד את תוכן השיחה שהתנהלה במשרדו של ריינהולד ביום 14.5.2005, כדי למנוע אי בהירות לגבי מלוא ההסברים שסיפק ריינהולד - אם סיפקם - לגבי טיבה של העסקה בין המערערת לצנציפר, ואולם בעת שהתבקש ריינהולד להגיב לשאלות החוקר נתנאל בהודעה הראשונה שמסר בכתב, כבר למחרת היום, בין השאר ביחס לדברים שהוחלפו ביניהם ב"שיחה המקדימה", לא אמר דבר וחצי דבר שממנו ניתן להבין כי נקשרה עסקת הלוואה, ולא עיסקת מכר, בין המערערת לבין צנציפר, או כי עיסקה זו קשורה בשיק כלשהו שהעביר לידי צנציפר. בהודעתו השניה מעלה ריינהולד בנוסף חישוב לעניין אחוזי הרווח אותם אמורים היו להפיק המערערת וצנציפר במסגרת עיסקה זו, אם הסחורה תועבר בסופו של דבר לצד ג', ואולם גם מהודעה זו לא עולה במפגיע, כי אי מימוש הרווח הצפוי, היה בו כדי לעכב או לסכל את ביצוע העסקה בין המערערת לצנציפר. טענת המערערת לעניין העברה "נגדית" של שיק בסך של מיליון ₪ מהמערערת לידי צנציפר, נותרה לפתחה של המערערת, בהיעדר כל הסברים משכנעים מטעמו של ריינהולד לנסיבות שעמדו ביסוד העברת השיק, חרף העמדת 5800 טון סחורה לרשות צנציפר, שהיו אמורים לכאורה, להבטיח את תמורת הרכישה, ואשר היו מצויים פיזית במחסן. הטענה כי מדובר בהלוואה שהוחזרה לצנציפר, לא רק שאינה מוצאת כאמור, ביטוי כלשהו בהודעותיו המפורטות למדי של ריינהולד בחקירה, והוא אף לא טרח להבהיר בחקירה את נסיבות העברת השיק לצנציפר, אלא שהיא עומדת בסתירה חזיתית לדברי ריינהולד עצמו, שהתבקש להבהיר בהודעתו השניה מדוע קיבל מצנציפר תמורה העולה על שוויה של הסחורה שהעמיד לרשות צנציפר, והבהיר כי "ההפרש הוא גם על חשבון חוב שוטף שצנציפר הייתה חייבת". מכאן שעולה מאליה השאלה, מדוע טרח ריינהולד בהחזרת מלוא הכספים לצנציפר, שעה, שעל פי הגירסה אותה העלה בחקירתו, נותרה צנציפר עצמה חייבת למערערת מקצת מכספים אלה, במסגרת ההתחשבנות השוטפת וארוכת הטווח ביניהם, במכלול עסקיהם המשותפים והתחייבויותיהם ההדדיות, עד אותו מועד. עוד יצויין כי ריינהולד, שבידיעתו מצויים מטבע הדברים, מלוא הפרטים הקשורים בהתמוטטות הפתאומית של עסקיו במחצית השניה של חודש אפריל 2006, והיקף היחסים המסחריים בין המערערת לצנציפר, לא טרח לספק כל הסבר לדרך היעלמם של אלפי טון סחורה ממחסן כראדי, שהיו אמורים להיות מועברים לגירסתו לידי צנציפר, ימים ספורים לאחר שקיבל לידיו את הכספים מצנציפר. לנוכח היחסים המסחריים שהיו קיימים בעבר בין המערערת לצנציפר, ואף הקשרים החברתיים הנטענים בין בעלי חברות אלה, אין להסיק מניסיונו של ריינהולד להחזרת שיק בערך זהה לידי צנציפר, שלא כובד ממילא על ידי הבנק בשל חוסר כיסוי ביום 25.4.2006, בעיצומה של המפולת בעסקי המערערת, כי העברת השיק הייתה משום ניסיון לסילוק הלוואה דווקא, נוכח הראיות הסותרות, ומשהמערערת לא עמדה בנטל הראייתי המוטל עליה לבסס את נסיבות העברת השיק. בהקשר זה יוזכר, כי גם על פי גירסתו של רון עצמו בחקירה שנמסרה בפני המשיב, מדובר היה בעסקת מכר, ממנה ניכה מס תשומות, וטענת המערערת כי רון חזר בו בינתיים מגירסתו זו במסגרת הליך פשיטת הרגל, לא הוכחה על ידי המערערת, ואף היה מתבקש, כי אם כך היו פני הדברים, הייתה המערערת טורחת בהעדתו מטעמה, ולא מסתפקת בהעלאת טענה סתמית, בנסיבות, לכך שהנטל הראייתי להבאת עד זה, החיוני לכאורה לאימות טענות המערערת, מוטל על המשיב דווקא. על פי הוראת סעיף 7 לחוק המכר, תשכ"ח-1968, שעניינו  "חובת מסירה והעברה" - "המוכר חייב למסור לקונה את הממכר ולהעביר לו את הבעלות בו". ואילו, על פי הוראת סעיף 8 לחוק המכר, תתבצע מסירה, "(א) ....בהעמדת הממכר לרשות הקונה. (ב)היה הממכר חלק מתוך צובר של נכסים, תהא המסירה בעשיית כל הדרוש כדי לאפשר את ייחוד הממכר וקבלתו על ידי הקונה..." על פי הראיות שהוצגו על ידי המערערת, שלמו תנאי המסירה והעברת הבעלות. מדובר היה בייחוד הממכר- 5800 טון סחורה - שהוקצו לצנציפר במחסן כראדי, ואף נטען כי היו פיזית במחסן בעת העברת התמורה לידי המערערת. המערערת מצידה אישרה למחסן, בד בבד, את העברת הסחורה לידי צנציפר על פי דרישתה. ודוק, מדובר בסחורה בהיקף רב ביותר שדרכי ומועדי העברתה טעונים התארגנות מוקדמת והובלה מורכבת, וסחורה זו נמצאת ב"מחסן מעבר" ממנו ניתן להוביל את הסחורה ליעדה, לאחר תיאום נדרש. בנסיבות אלה, עמדה, לכאורה, המערערת באחריותה לעשיית כל הדרוש כדי לאפשר קבלת הממכר על ידי הקונה, לאחר מתן האישור לכראדי להעברתו לצנציפר, ואף צנציפר מטעמה אינה טוענת כי מדובר בעסקה שסוכלה, שאין היא מחוייבת בה. אכן, המערערת טוענת כי אין מדובר אלא במתן אישור למחסן לאפשר את משיכת הסחורה על ידי צנציפר אם תחליט על כך צנציפר בבוא העת, אולם טענה זו של המערערת נדחתה כאמור, משלא הניחה תשתית ראייתית נאותה לטענתה כי מדובר בעיסקת הלוואה שכוונה לגבי סחורה שכלל לא נמצאה במחסן בעת העברת הכספים לידי המערערת. בנסיבות אלה, נדחה ערעורה של המערערת. המערערת מחוייבת בהוצאות המשיב ושכר טרחת עו"ד בסך של 10,000 ₪, תוך 14 יום, בצירוף הפרשי ריבית והצמדה כחוק. מיסיםמע"מ (מס ערך מוסף)הלוואה