מחילת חוב - פקודת מס הכנסה

מקום שבו אדם חייב כספים לאחר והחוב נפרע מכל סיבה שהיא (מחילה, פרעון על ידי צד ג' וכדומה) מבלי שהחייב יישא בתשלומו, יש בכך תוספת לעושרו (א' אדרעי הנ"ל עמ' 116). הואיל וכך, מתחייבת המסקנה כי מחילת חוב עשויה להכלל בגדר הכנסה החייבת במס. בע"א 9715/03 הורוביץ נ' פקיד שומה ת"א 4, פ"ד נט(4) 354, 360 (2005)) מבהיר בית המשפט, כי מקום שבו מחילה של חוב נעשתה במסגרת אחד ממקורות ההכנסה המפורטים בסעיף 2 לפקודת מס הכנסה, יראו במחילה כהכנסה מאותו מקור. כך למשל, אם בתמורה לעבודה שביצע אדם לנושה ימחל הנושה על חוב שחב לו אותו עובד בגין הלוואה, יראו במחילה כהכנסת עבודה אצל העובד וכדומה (ראה ע"א 9715/03 הנ"ל, אך ראה ביקורת במאמר של ל' נוימן ו-א' קפלן "מה בין 'חוב אבוד', 'חוב תלוי' ו'מחילת חוב'?" מיסים יט/2 א-25 (2005)). עם זאת עשויות להיות נסיבות שונות למחילת חוב שאינן נופלות למסגרת המקורות השונים של הגדרת הכנסה. כך למשל, אם מחליט הנושה למחול על החוב בשל סיכויי גביה נמוכים אל מול עלות הליכי הגבייה, או שהוא מחליט לתרום לחייב וכו'. על מצבים אלו חלה הוראת סעיף 3(ב)(1) לפקודת מס הכנסה הקובעת: אדם שבשנת מס פלונית נמחל לו חוב או חלק ממנו, והחוב נובע מהוצאה שניכויה הותר בבירור הכנסתו החייבת, יראו את החוב כחלק מהכנסתו באותה שנה. סעיף זה מורה כי יראו במחילה כהכנסה אצל הנישום רק אם החוב נובע מהוצאה שניכויה הותר. משמע, מקום בו נישום המדווח על בסיס מסחרי, ניכה הוצאה שטרם שילם, ולאחר מכן נמחל לו חובו מבלי שנדרש לשלמו, יראו במחילה כהכנסה. זאת ועוד, מדובר רק בהוצאה שהוכרה בבירור ההכנסה החייבת (כלומר הוצאה שהוצאה בייצור הכנסה פירותית בלבד). ראוי להזכיר גם את סעיף 3(ב)(3)(א) לפקודה הקובע: אדם שבשנת מס פלונית נמחל או שומט לו חוב או חלק ממנו, והחוב נובע מסכומים שקיבל לצורך ייצור הכנסתו מעסק או ממשלח-יד [...] יראו את החוב כהכנסה בשנה שבה נמחל או שומט [...]. בהוראה זו יש משום הרחבה מחד, וצמצום מאידך. ההוראה מרחיבה את הגדרת המחילה שתיחשב כהכנסה כך שתחול על כל נישום שמדווח על הכנסותיו, בין על בסיס מסחרי ובין על בסיס מזומן. מאידך, מצמצמת ההוראה את המקרים שיכללו בגדר מחילה רק לאותם מקרים בהם החוב שנמחל נובע מסכומים שקיבל הנישום לצורך ייצור הכנסה מעסק או ממשלח יד. זאת ועוד, בעוד שבסעיף 3(ב)(1) מקור ההכנסה שבגדרה הותר ניכוי ההוצאה יכול להיות כל מקור שהוא, בהוראת סעיף 3(ב)(3) אין כל דרישה כי החוב ינבע מהוצאה שניכויה הותר (ראה א' אלתר "מחילת חובות- היבטי מיסוי" מיסים יט/2 א-1 (2005)). סעיף 3(ב)(5) לפקודה מרחיב אף הוא את מושג המחילה וקובע כי יראו כמחילה גם מצבים שבהם המחילה אינה מפורשת אלא מוסקת מהתנהגות הצדדים (ראה עמ"ה (ת"א) 138/97 י.ט.מ. יישומים טכנולוגיים בע"מ נ' פקיד שומה ת"א 1 (ניתן ביום 28/2/01); עמ"ה (ב"ש) 535/03 חברת רהיטי עטרת הזהב בע"מ נ' פקיד שומה אשקלון (ניתן ביום 6/3/06)).מחילת חובמיסיםמס הכנסהחובחוקי מס הכנסה