בבקשתה לפטור ממס שבח, הצהירה העוררת כי מימנה את רכישת הדירה הנ"ל מהלוואה בסך 230,000 שקלים שקיבלה מבנק לאומי סניף מרכז הכרמל. קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא הלוואה לרכישת דירה - פטור ממס שבח: 1. בפנינו ערר על החלטת המשיב בהשגה שהגישה העוררת הדוחה את השגתה על חיובה בתשלום מס שבח כפי שיפורט להלן: 2. העובדות הן הבאות: ב5.4.99- נכרת הסכם מכר לפיו רכשה העוררת דירת מגורים בת 2 חדרים ברחוב גאולה 17, חיפה, הרשומה כחלקה 41/3 בגוש 10869 כשהיא ריקה מאדם וכל חפץ (להלן: "הדירה הנ"ל"). מחיר הדירה המוסכם היה 57,000 דולרים בשווי שקלי (ראה נספח א', לתצהיר העוררת ת2/). ב11.11.99- נכרת הסכם מכר לפיו מכרה העוררת את הדירה הנ"ל במחיר של 75,000 דולרים בשווי שקלי (נספח א2 לתצהיר ת2/). ב27.12.99- הגישה העוררת למשיב הצהרה על המכירה וביקשה פטור מתשלום מס שבח בהתאם לסעיף 49א'(א) לחוק מסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה) התשכ"ג - 1963 (להלן: "החוק הנ"ל"). בבקשתה לפטור ממס שבח, הצהירה העוררת כי מימנה את רכישת הדירה הנ"ל מהלוואה בסך 230,000 שקלים שקיבלה מבנק לאומי סניף מרכז הכרמל (פסקה כ' לבקשה, נספח א' לתצהיר נ1/). העוררת התבקשה להמציא למשיב פרטים בקשה להלוואה שקיבלה למימון רכישת הדירה הנ"ל ומשלא נענתה, נדחתה בקשתה לפטור מתשלום מס שבח והיא חוייבה בתשלומו. 3. ב4.5.2000- הגישה העוררת השגה על דחיית בקשתה לפטור, מההשגה ומתצהיר העוררת וצורף לה עולה כי ב16.4.99- נפתח בבנק לאומי סניף כרמל חשבון מס 17402/40 (להלן: "החשבון הנ"ל) שמתוכו שולמו תשלומי מחיר הדירה הנ"ל. מבירור שנערך עולה כי, החשבון הנ"ל נפתח ב16.4.99- על שמו של אביה של העוררת, ובת זוגו. ב23.9.99-, כ5- וחצי חודשים לאחר כריתת הסכם המכר, צורף שמה של העוררת לחשבון הנ"ל (ראה נספח ד' לתצהיר נ1/). אין מחלוקת כי מחיר הדירה הנ"ל שולם במלואו כחודשיים לפני צירוף שמה של העוררת לחשבון הנ"ל. עוד יצויין כי, לטענת העוררת הופקד סכום של 57,000 דולרים בשווי שקלי מתמורת מכירת הדירה הנ"ל בחשבון הנ"ל כהחזר ההלוואה שניתנה לעוררת. יתרת התמורה הופקדה בחשבון אחר של העוררת (ראה נספח ד1 לתצהיר ת2/). בהשגתה טענה העוררת כי "שמם הוסף לחשבון על-מנת שהבנק "יישן בשקט". לעדי ביבי לבדה הבנק לא היה מעניק את האשראי שהיתה זקוקה לו לצורך רכישת הדירה". (ראה נספח ד' לתצהיר ת2/). עובדתית עולה מאישור הבנק (נספח ד' לתצהיר נ1/) כי החשבון נפתח בשמם של ביבי הרצל ופילר אלה ב16.4.99- ושמה של העוררת צורף לחשבון ב23.9.99. 4. מעדות העוררת (ע' 4 לרשומות ותצהירה ת2/) עולה כי קניית הדירה הנ"ל לא נעשתה מכספה. לדבריה, "לא היה לי את הכסף" (ע' 5 שורה 1). היא לא התכוונה לגור בדירה ולא ראתה אותה עובר לקניה ולאחריה. היא גם לא נפגשה עם המוכר וחתמה על הסכם המכר במשרד עורך-דין בירושלים. אביה הציע לה לקנות את הדירה והוא שהלווה לה את הכספים לתשלום מחירה מהחשבון הנ"ל. במועד הרכישה העוררת לא הייתה רשומה כשותפה בחשבון הנ"ל. שמה צורף לחשבון על פי עצתו של עו"ד פלק על מנת שתחוייב בהחזרת משיכת היתר לחשבון וכתוספת בטחון לפרעון החוב. מהחשבון הנ"ל נעשו משיכות גם ללא קשר עם קניית הדירה הנ"ל. העוררת מכחישה כי קיבלה את מחיר הרכישה כמתנה מאביה. (ראה דפי החשבון נספח ד(5) לתצהיר ת2/). 5. עמדת העוררת היא כי, רכשה את הדירה הנ"ל מכספי הלוואה שקיבלה באמצעות אשראי שהבנק הנ"ל נתן בחשבון הנ"ל שפתחו אביה והגב' פילר ושאליו הצטרפה בשלב מאוחר יותר. מכספי מכירת הדירה הנ"ל החזירה לחשבון הנ"ל את ההלוואה שקיבלה לרכישת הדירה הנ"ל. עמדת המשיב היא כי העוררת קיבלה את הדירה הנ"ל במתנה מאביה וקנייתה לא מומנה מכספה. נטל הראיה להוכיח כי הדירה הנ"ל נתקבלה במתנה מוטל על המשיב. הלכה פסוקה היא בע"א 1684/94 מ. עזיזה ואח' נ' מנהל מס שבח - מחוז תל-אביב פס"ד נא(3) עמ' 263 רג' 265, כי "מספר הראיות הנדרש לעניין זה, שמטבע הדברים מצוי בידיעת המערערים, הוא זעום...". ואין להכביד על המשיב בעניין נטל הראיות בעניין זה. (ראה גם ע"א 2670/91 גרנרייך נ' מנהל מס שבח מקרקעין מסים ט6/ ע' ה2-, ע"א 43/87 שניאור נ' מנהל מס שבח איזור המרכז פ"ד מה' 1 ע' 300). 6. על פי החוק הנ"ל, מכירת דירת מגורים מזכה מחוייבת בתשלום מס שבח. הפרק החמישי 1 לחוק הנ"ל קובע "פטור לדירת מגורים מזכה". ובעניננו, מדובר בדירה שכזו. הסעיפים הרלוונטים לעניננו הם: סעיף 49ב(1) לחוק הנ"ל קובע כי המוכר דירת מגורים מזכה זכאי לפטור ממס אם "המוכר לא מכר בארבע השנים שקדמו למכירה האמורה דירת מגורים אחרת כפטור ממס...". בסעיף 49ו' לחוק הנ"ל נאמר כי על אף האמור בהוראות הקודמות של פרק זה, לא ינתן פטור במכירת דירת מגורים שהמוכר קיבל אותה במתנה "1. אם הדירה לא שימשה דרך קבע למגוריו של המוכר - עד שיחלפו 4 שנים וכשניתן המתנה הוא הורה - שלוש שנים מיום שנעשה בעלה". עמדת העוררת היא שהיא זכאית לפטור לפי סעיף 49ב(1) לחוק הנ"ל לעומתה טוען המשיב לתחילת סעיף 49ו' לחוק הנ"ל. סביב מחלוקת זו סבו טענות הצדדים. מחומר הראיות עולה כי אביה של העוררת נתן לה, באמצעות החשבון הנ"ל והאשראי שהוא זוכר לו בבנק הנ"ל, את הכספים למטרת רכישת הדירה הנ"ל וכי העוררת אכן רכשה את הדירה הנ"ל בכספי אביה. השאלה היא, אם מתן כספים אלה היה בגדר הלוואה שהלוואה האב לבתו או שנתנם לה במתנה. 7. אין מניעה שנישום יתכנן ביצוע עיסקה בדרך שתקטין את חבותו במס או שתפטור אותו מתשלומו. (ראה ע"א 5799/90 זהבי נ' מנהל מס שבח פס"ד מ"ו(5) ע' 617. ע"א 4639/91 מנהל מס שבח נ' חזון פס"ד מח'(3) ע' 156). המנעות ממס, קרי שימוש באמצעים חוקיים כדי למנוע את החיוב במס או הפחתתו, נעשית במסגרת החוק. להבדיל מהשתמטות ממס שבח נעשה שימוש באמצעים בלתי חוקיים למניעת חיוב במס או הפחתתו. סעיף 84 לחוק הנ"ל הדן בשומה של עסקאות בדויות או מלאכותיות מקנה למנהל סמכות רחבה להתעלם מעיסקה מסויימת כאשר הוא סבור "... כי עיסקה פלונית או פעולה פלונית באיגוד, המפחיתה או עלולה להפחית את סכום המס העשוי להשתלם על ידי אדם פלוני, או למנוע תשלום מס, היא מלאכותית או בדויה...". סמכות זו פועלת גם בכיוון של התעלמות מעיסקה לצרכי החוק הנ"ל, גם אם העיסקה, אינה נוגדת את החוק (השווה ע"א 823/75 הרציקוביץ נ' פלמ"ג פס"ד ל(3) 163). הסעיף מקנה שיקול דעת רחב למנהל להתמודד עם תכנוני מס ומאפשר לו להתעלם מעיסקה אם הוא סבור כי הינה מלאכותית או בדויה וכי היא מפחיתה או עלולה להפחית את סכום המס שעל הנישום לשלם, או שאחת ממטרותיה היא המנעות מתשלום מס או הפחתת מס בלתי נאותה. (ראה ע"א 390/80 תעש מור נ' מנהל מס שבח פס"ד לז(1) ע' 449). 8. השאלה היא אם רשאי היה המשיב, בנסיבות שהוכחו, להתעלם מהעיסקה כפי שהוצגה על ידי העוררת ולקבוע כי העוררת קיבלה את הדירה במתנה מאביה. בשקלנו את הנסיבות בשלב קניית הדירה הנ"ל, לא שוכנענו כי העוררת, שאמצעיה הכספיים היו מוגבלים, תקבל הלוואה בסכום נכבד לקניית דירה במודע שאין באפשרותה לפרעה. הרושם העולה מעדות העוררת הוא שבינה לבין אביה ובת זוגו לא נערכה עיסקת הלוואה. העוררת לא התכוונה ללוות כספים לצורך קניית הדירה הנ"ל שגילתה חוסר עניין לגביה. לא מן הנמנע שהעוררת, שלא בידיעתה, שימשה כלי שרת בידי המלווים והמתווך מטעמם לקניית הדירה הנ"ל כהלוואה שקיבלה "כביכול" מאביה ומכירתה תוך זמן קצר ברווח. נראה לנו שבמישור היחסים שבין העוררת לבין אביה, יש לסווג את מתן הכספים לקניית הדירה הנ"ל כמתנה. 9. לעניין השבת ההלוואה עולה מעדותו של המתווך מר רייס כי, לאחר שסוכמו כל פרטי המכירה קיבל ב19.10.99- מחתנה של הקונה על חשבון המחיר סך 45,000 דולרים מהם הפקיד סך 114,200 שקלים במזומן בחשבון הנ"ל ב19.10.99- (ראה נספח ד(5) לתצהיר ת2/). חוזה המכר נכרת ב11.11.99-. תשלום של כ2/3- ממחיר הדירה כחודש לפני כריתת החוזה בלא שהוצגו זכרון דברים, קבלה או מסמך אחר כאישור לתשלום זה, מעלה את החשד שלהפקדה זו אין קשר עם מכירת הדירה. אין סבירות לתשלום בשיעור כזה עובר לכריתת חוזה המכר, בלא שהקונה יקבל אישור או בטוחה כלשהי שאכן שולם ונתקבל סכום זה על חשבון קניית הדירה. גם לגבי ההפקדה של 43,000 שקלים שנעשתה ב3.11.99-, כ8- ימים לפני כריתת חוזה המכר, לא הוצג אישור או מסמך כלשהו שנמסר לקונה כנגד תשלום זה. הפקדות מקדימות אלה הרשומות בחשבון, בנסיבות כאמור, נותנות יסוד לאפשרות שאין קשר בינן לבין עיסקת מכירת הדירה הנ"ל, ומטילות ספק בטענה ש"ההלוואה" נפרעה מכספי מכירת הדירה. יש לזכור כי החשבון הנ"ל לא יוחד לעיסקת קניית הדירה אלא נעשו בו גם פעולות אחרות. 10. המלווים - אבי העוררת ובת זוגו - הנוגעים בדבר נמענו ממתן עדות בתמיכה לגירסת ההלוואה. הכלל הוא כפי שנפסק בע"א 641/87 קליגר נ' החברה הישראלית לטרקטורים ולציוד בע"מ, פס"ד מד'1 ע' 239 וע' 245 כי: "... אי העדת עד הלוונטי יוצרת הנחה לרעת הצד שאמור היה להזמינו. ברם כפי שנאמר בע"א 373/54 "משלא הביא בעל דין ראיה שהיתה ברשותו, עשוי הדבר, אך אינו חייב, לשמש יסוד למסקנה שהראיה לא הובאה כיוון שהיתה פועלת לרעת בעל הדין..."..."" בת הזוג של האב, שהיתה נוכחת באולם בעת בירור הערר, ואביה של העוררת נמנעו ממתן עדות שעשויה היתה לשפוך אור על האמת. אין ספק שעדים אלה שמחשבונם ניתנה ההלוואה היו עדים רלוונטים שעמדו לרשות העוררת. במקום זה בחרו להעיד את העוררת שלא היתה מעורבת בעיסקת הקנייה והמכירה ולא בחשבון שממנו שולמה התמורה ואת המתווך מר רייס מחדל זה גורע ממשקל גירסת ההלוואה. 11. לסיכום, הוכח כי העוררת לבדה היתה צד לחוזה הקניה. מכאן שהיא זו ששילמה למוכר את מחיר הדירה. אין חולק כי לעוררת לא היו כספים משלה וכי מחיר הדירה מומן מחשבון האב ובת זוגו. בנסיבות אלה יש לראות מתן כספים אלה לעוררת ותשלומים למוכר הדירה הנ"ל כממזגת בתוכה בעת ובעונה אחת שתי פעולות משפטיות נפרדות: נתינת כסף כמתנה לעוררת ותשלומו על ידיה למוכר הדירה הנ"ל. (השווה בע"א 353/82, 366 גיטר בפשיטת רגל ואח' נ' מ. מכנס עו"ד בתור נאמן לנכסיו של גיטר בפשיטת רגל פ"ד לט'(3) ע' 813 בע' 819 ו'-ז'). היא הדן כשנוייה המתאימה בענייננו. זאת ועוד, יחסי הקירבה שבין העוררת לאביה יוצרים את החזקה שהכסף לרכישת הדירה ניתן לה במתנה. בעוררת לא נתקיימו התנאים האמורים בסעיף 49ו'א' לחוק הנ"ל - הדירה הנ"ל לא שימשה דרך קבע למגוריה ולא חלפה תקופת השנים המנוייה בסעיף - כך שאין היא זכאית לפטור ממס שבח על פי סעיף זה. 12. אנו מחליטים לדחות את הערר ומחייבים את העוררת לשלם למשיב את הוצאות הערר ושכר טרחת עורך דין בסך 4,000 שקלים בתוספת הפרשי הצמדה וריבית חוקית מיום מתן פסק הדין ועד לתשלום בפועל. מיסיםמקרקעיןחוזה דירהמס שבחהלוואהפטור ממסקניית דירה